17.3. План і програма перевірки нематеріальних активів
План перевірки нематеріальних активів включає наступні показники: період проведення перевірки, виконавців перевірки, планований аудиторський ризик, планований рівень суттєвості, плановані види робіт.
Розвитком плану перевірки є робоча програма, яка являє собою детальний перелік змісту аудиторських процедур по суті і тестів засобів контролю. Аудиторські процедури і тести засобів контролю повинні включати отримання наступних доказів:
наявність нематеріальних активів, відображених у фінансовій (бухгалтерської) звітності;
приналежність аудируемом особі нематеріальних активів, відображених у фінансової (бухгалтерської) звітності;
правомірність господарських операцій з руху нематеріальні активів, що мали місце протягом відповідного
періоду;
відсутність не відображених у бухгалтерському обліку нематеріальних активів;
відображення у фінансовій (бухгалтерської) звітності належної балансової вартості нематеріальних активів;
точність відображення сум господарських операцій в відповідному періоді часу;
класифікація та опис активу відповідно до правил його відображення у фінансовій (бухгалтерської) звітності.
Висновки аудитора, документально підтверджені в робочих документах, є фактичним матеріалом для складання звіту та підставою для формування об'єктивної думки аудитора. Приблизний зміст аудиторських процедур і формована робоча документація наведені в таблиці 25, параграф 16.2.
У програмі вказуються галузі аудиту нематеріальних активів з підвищеним внутрішнім ризиком. Це дозволяє аудитору оптимізувати процедури по збору аудиторських Доказів.
Програма аудиторської перевірки нематеріальних активів служить докладною інструкцією для перевіряючих і об'єднує такі необхідні ділянки аудиту нематеріальних активів:
повноту відображення у звітності нематеріальних активів;
документальне підтвердження прав організації на нематеріальні активи;
правильність оцінки придбаних та отриманих нематеріальних активів та відображення їх в обліку і звітності відповідно до прийнятої облікової політики та чинним законодавством;
відповідність віднесення всіх витрат і доходів, пов'язаних з ліквідацією та вибуттям нематеріальних активів до звітного періоду;
порядок підготовки і проведення інвентаризації, відображення в обліку та звітності її результатів;
дотримання вимог щодо складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку;
тотожність даних аналітичного, синтетичного обліку та фінансової (бухгалтерської) звітності;
організацію податкового обліку по нематеріальних активам, урахування податку на додану вартість;
виявлення нетипових операцій.
З метою розробки ефективного підходу до аудиту нематеріальних активів на стадії планування аудитор повинен оцінити систему внутрішнього контролю. Ця оцінка підтверджується або коригується при проведенні аудиторських процедур по суті.
Для визначення критеріїв оцінки результатів на стадії пла-нування, характеру та обсягу проведених аудиторських процедур при складанні програми аудиту нематеріальних активів необхідно встановити рівень суттєвості і прийнятний аудиторський ризик по аудируемом розділу.
Ці два компоненти дозволяють виявити об'єкти підвищеної уваги при плануванні контрольних процедур і уточнити аудиторський ризик.
Система внутрішнього контролю нематеріальних активів вивчається аудитором, насамперед, з точки зору реальності та дієвості її функціонування.
Для підтвердження первинної оцінки системи внутрішнього контролю та бухгалтерського обліку на основі отриманої інформації аудитор може використовувати заздалегідь розроблені тести (запитальники), за результатами яких уточнюється оцінка надійності системи і порівнюється з первісною оцінкою, отриманої на стадії планування .
За наявності в організації великої кількості операцій з нематеріальними активами внутрішньогосподарський ризик найчастіше оцінюється як високий, так як є велика ймовірність помилок у бухгалтерському обліку й оформлення операцій.
Оцінка слабких місць системи внутрішнього контролю допомагає визначити основні напрямки аудиторської перевірки, тобто сформулювати програму аудиту нематеріальних активів, що включає перелік конкретних аудиторських процедур, по-зволяют отримати необхідні аудиторські докази для обгрунтування достовірності або недостовірності даних по нематеріальні активів. Крім того, оцінка сприяє уточненню вибірки і позицій для проведення аудиту нематеріальних активів відповідно з оцінкою ступеня надійності системи внутрішнього контролю і робить вплив на вибір методів перевірки.
Програма аудиту нематеріальних активів може мати структуру за напрямками перевірки, ідентичну структурі, викладеної в таблиці 26, параграф 16.3.
У програмі відображаються галузі аудиту нематеріальних активів з підвищеним внутрішнім ризиком, тобто області, які є ключовими за ризиком документального оформлення. Це дозволяє аудитору оптимізувати процедури по збору аудиторських доказів.
Залежно від умов проведення перевірки та результатів аудиторських процедур програма може переглядатися. План і програма перевірки, а також підстави і результати їх перегляду мають бути оформлені документально.
Можлива форма програми з аудиту нематеріальних активів представлена в таблиці 23, параграф 15.3.
Для того щоб аудитору значно скоротити час на проведення перевірки, підвищити ефективність роботи, оперативно виявляти всі відхилення у веденні бухгалтерського обліку, необхідно розробити робочу систему перевірки. Вона полягає в послідовному тестуванні об'єктів бухгалтерського обліку з використанням схем і таблиць, принцип створення яких може бути покладений в основу розробки комп'ютерної програми.
Аудиторська організація повинна отримати належні докази з метою формулювання обгрунтованих висновків, на яких грунтується думка аудитора.
Аудиторські докази одержують у результаті проведення комплексу тестів засобів внутрішнього контролю та процедур перевірки по суті. У деяких ситуаціях докази можуть бути отримані виключно шляхом проведення процедур перевірки по суті.
До аудиторським доказам ставляться, зокрема, первинні документи і бухгалтерські записи, які є основою фінансової (бухгалтерської) звітності, а також письмові роз'яснення уповноважених співробітників аудируемой організації й інформація, отримана з різних джерел.
Процедури перевірки по суті проводяться з метою отримання аудиторських доказів наявності чи відсутності суттєвих перекручень у фінансовій (бухгалтерської) звітності. Зазначені процедури перевірки проводяться в наступних формах:
детальні тести, що оцінюють правильність відображення операцій по руху нематеріальних активів;
аналітичні процедури.
При отриманні аудиторських доказів з використанням тестів засобів внутрішнього контролю аудитор розглядає достатність і належний характер цих доказів з метою підтвердження оцінки рівня ризику застосування засобів внутрішнього контролю.
При отриманні аудиторських доказів з використанням аудиторських процедур аудитор повинен розглянути достатність та належний характер цих доказів поряд з доказами, отриманими в результаті тестів систем контролю, з метою підтвердження передумов підготовки фінансової (бухгалтерської) "звітності.
Для досягнення мети аудиту операцій з нематеріальними активами аудитори повинні вирішити ряд завдань:
вивчити склад і структуру нематеріальних активів;
підтвердити первинну оцінку системи внутрішнього контролю та бухгалтерського обліку нематеріальних активів;
встановити правильність відображення в обліку операцій з нематеріальними активами;
підтвердити достовірність нарахування та відображення в обліку амортизації по нематеріальних активів;
оцінити якість інвентаризацій нематеріальних активів.
У зв'язку з тим, що в господарській діяльності більшості підприємств нематеріальні активи складають порівняно нечисленну групу об'єктів обліку, операції з ними не носять систематичного характеру, і якщо вартість нематеріальних активів є суттєвою для цілей аудиту, аудиторські процедури можуть бути спрямовані на суцільне вивчений чення систем їх обліку та контролю.
Аудитор отримує аудиторські докази шляхом виконання наступних процедур перевірки по суті: інспектування, спостереження, запит, підтвердження, перерахунок (перевірка арифметичних розрахунків) та аналітичні процедури.
У ході інспектування записів і документів аудитор отримує аудиторські докази різного ступеня надійності залежно від їх характеру і джерела, а також від ефективності засобів внутрішнього контролю за процесом їх обробки.
Перевірка документів, що стосуються обліку нематеріальних - активів підприємства, що перевіряється, надає достовірні аудиторські докази щодо їх існування, а також щодо права власності на них або їх вартісної оцінки.
Перерахунок являє собою перевірку точності арифметичних розрахунків у первинних документах та бухгалтерських записах або виконання аудитором самостійних розрахунків.
Аналітичні процедури представляють собою аналіз та оцінку отриманої аудитором інформації, дослідження найважливіших фінансових і економічних показників підприємства з метою виявлення незвичайних і (або) неправильно відображених у бухгалтерському обліку господарських операцій з руху нематеріальних активів, виявлення причин таких помилок і перекручувань.
В ході аудиту нематеріальних активів перевіряються:
існування і дієвість контролю за наявністю нематеріальних активів (обгрунтованість віднесення об'єкта до нематеріальні активів, наявність і правильність документального оформлення операцій, вірність оцінки, інвентаризація, відповідність звітності даним синтетичного та аналітичного обліку);
ведення синтетичного обліку, оподаткування операцій з надходження і вибуття (відображення операцій надходження і вибуття у регістрах синтетичного обліку, питання оподатковування операцій при надходженні і вибутті);
нарахування та відображення в обліку амортизації (обгрунтованість встановлення терміну корисного використання, правомірність і вмотивованість використовуваних способів нарахування амортизації, правильність розрахунків амортизаційних відрахувань, відображення амортизаційних відрахувань в обліку).
Аудитор знайомиться з основними положеннями облікової політики організації, розкривають методологію обліку нема -ріальних активів, у тому числі:
способами нарахування амортизаційних відрахувань (у цілому або по кожному виду нематеріальних активів);
переліками об'єктів нематеріальних активів, за якими не проводиться нарахування амортизації;
затвердженими організацією формами первинних документів для обліку нематеріальних активів;
термінами проведення інвентаризації нематеріальних активів;
документообігом з обліку нематеріальних активів;
переліком рахунків і субрахунків, що використовуються для обліку операцій з нематеріальними активами.
можливість ідентифікації (виділення, відділення) від іншого майна;
використання при виробництві продукції (робіт, послуг) або для управлінських потреб організації;
використання протягом тривалого часу, тобто строку корисного використання тривалістю понад 12 місяців або звичайного операційного циклу, якщо він перевищує 12 місяців;
не передбачається подальший перепродаж даного майна;
здатність приносити організації економічні вигоди (дохід) у майбутньому;
наявність належно оформлених документів, підтверджують існування самого активу і виключного права в організації на результати інтелектуальної діяльності (патенти, свідоцтва, інші охоронні документи, договір придбання па-тенту, товарного знаку і т. п.).
Перевіряється, чи не віднесені Чи до нематеріальних активів:
що не дали позитивного результату науково-дослідні, дослідно-конструкторські та технологічні роботи;
невиправні і не оформлені у встановленому законодавством порядку науково-дослідні , дослідно-конструкторських та технологічні роботи;
матеріальні об'єкти (матеріальні носії), в яких виражені твори науки, літератури, мистецтва, програми для ЕОМ і бази даних;
інтелектуальні та ділові якості персоналу організації, їх кваліфікація і здатність до праці, оскільки вони невіддільні від своїх носіїв і не можуть бути використані без них.
На цьому етапі перевіряється наявність документів, що підтверджують факт використання даних конкретних об'єктів інформації у виробничій (комерційної) діяльності протягом тривалого періоду, оскільки від цього залежить подальша організація їх бухгалтерського обліку, амортизації та оподаткування.
Перевіряючи правильність віднесення об'єктів обліку до нематеріальних активів, слід враховувати, що права та інші нематеріальні активи можуть купуватися підприємством тільки в результаті укладення цивільно-правових договорів і регулюються патентним законом, законом про товарні знаки, знаки обслуговування, законом про авторське право і рядом інших законів .
У процесі аудиту здійснюється перевірка документального підтвердження наявності прав підприємства на об'єкти (результати інтелектуальної діяльності), обсягу прав підприємства (є об'єкт власністю підприємства або воно володіє тільки правом на використання даного об'єкта), терміну володіння правами та інших основних документально підтверджених умов закріплення прав власності або прав на використання даних об'єктів.
Поряд з перевіркою договорів аудитор здійснює перевірку документального оформлення прийняття об'єктів нематеріальних активів до обліку - складання акта приймання-передачі та картки обліку нематеріальних активів - форма № НМА-1 (правильність заповнення обов'язкових реквізитів, зазначення терміну корисного використання, дати прийому до обліку (введення в експлуатацію), опис об'єкта, відображення первинних документів у регістрах бухгалтерського обліку).
Після перевірки юридичного оформлення договорів і первинних документів аудитор проводить арифметичну перевірку початкової вартості нематеріальних активів (їх оцінки).
На підставі вивчених первинних документів та облікових регістрів аудиторам слід зіставити перелік значаться на підприємстві нематеріальних активів з переліком, затвердженим діючими нормативними актами.
За результатами тестування встановлюється оцінка надійності систем внутрішнього контролю та бухгалтерського обліку нематеріальних активів і порівнюється з первісною оцінкою, отриманої на стадії планування аудиту. Якщо така оцінка виявиться нижче початкової, необхідно скоригувати обсяг і порядок проведення інших аудиторських процедур.
На наступному етапі перевірки аудитори вивчають правильність оцінки нематеріальних активів та відображення на рахунках бухгалтерського обліку господарських операцій з їх руху. Для цього встановлюється спосіб придбання підприємством нематеріальних активів і відповідність йому застосованої до нематеріальних активів оцінки, регламентованої нормативними документами. Аудиторам слід звернути увагу на правильність формування первісної вартості нематеріальних активів залежно від способу їх надходження на підприємство.
За нематеріальних активів, придбаних підприємством за плату, аудитори перевіряють фактичні витрати:
суми, які підприємство сплатило або повинна сплатити згідно з договором поступки (придбання) прав правовласнику (продавцю);
суми, що сплачуються або нараховані за інформаційні та консультаційні послуги сторонніх організацій, пов'язані з придбанням нематеріальних активів;
реєстраційні збори, митні збори, патентні мита та інші аналогічні платежі, здійснені у зв'язку з поступкою (придбанням) виключних прав правовласника;
невозмещаемие податки, що сплачуються у зв'язку з придбанням об'єкта нематеріальних активів;
винагороди, що нараховуються або сплачуються посередницькій організації, через яку був придбаний об'єкт нематеріального активу;
інші витрати, що мають безпосереднє відношення до придбання нематеріальних активів.
Крім того, необхідно перевірити, чи відносяться організацією-позичальником на збільшення дебіторської заборгованості, що утворилася у зв'язку з попередньою оплатою і (або) видачею авансів і задатків, витрати з обслуговування позик і кредитів, отриманих для здійснення попередньої оплати за нематеріальні активи або видачі авансів і задатків в рахунок їх оплати. Перевіряється правильність віднесення відсотків за отриманими кредитами і позиками у випадку, якщо нематеріальні активи вже надійшли в організацію-позичальника і обліковуються на рахунку «Нематеріальні активи», так як подальше нарахування відсотків не збільшує в бухгалтерському обліку їх вартість. Списання цих активів проводиться на рахунок «Інші доходи і витрати» відповідно до п. 11 Положення з бухгалтерського обліку «Витрати організації» ПБУ 10/99, затвердженого Наказом Мінфіну Росії від 06.05.1999 № ЗЗн.
Аудитори звертають увагу, не включаються чи суми податку на додану вартість, загальногосподарські та інші аналогічні витрати до первісної вартості нематеріальних активів.
При перевірці правильності формування первісної вартості нематеріальних активів, внесених в рахунок внеску до статутного (складеного) капітал організації, необхідно запросити документи, що підтверджують грошову оцінку, узгоджену засновниками (учасниками) організації.
За нематеріальних активів, отриманим підприємством за договором дарування або безоплатно, перевіряється правильність визначення ринкової вартості на дату прийняття до бухгалтерського обліку.
При встановленні ринкової вартості нематеріальних активів аудитором можуть бути використані дані про ціни на аналогічні нематеріальні активи, отримані в письмовій формі від організацій-розробників, відомості про рівень цін, маю-щиеся у органів державної статистики або опубліковані в засобах масової інформації та спеціальній літературі, експертні висновки про вартість окремих об'єктів нематеріальних активів.
При визначенні та визнання ринкової ціни товару, роботи або послуги перевіряються офіційні джерела інформації про ринкові ціни на товари, роботи або послуги і біржових котируваннях.
Первісна вартість нематеріальних активів, отриманих за договорами, які передбачають виконання зобов'язань (оплату) негрошовими засобами, перевіряється аудитором виходячи з вартості товарів (цінностей), переданих чи які підлягають передачі підприємством.
Вартість товарів (цінностей), переданих чи які підлягають передачі підприємством, перевіряється виходячи з ціни, за якою у порівнянних обставин зазвичай підприємство визначає вартість аналогічних товарів (цінностей).
При неможливості визначити вартість товарів (цінностей), переданих чи які підлягають передачі підприємством за такими договорами, величина вартості нематеріальних активів, отриманих підприємством, перевіряється виходячи з ціни, за якою у порівнянних обставин купуються аналогічні нематеріальні активи.
Аудитори перевіряють, чи не змінювалася чи вартість нематеріальних активів після прийняття їх до бухгалтерського обліку.
Це відноситься і до нематеріальних активів, придбаних за іноземну валюту, що відповідає п. 10 Положення з бухгалтерського обліку «Облік активів і зобов'язань, вартість яких виражена в іноземній валюті» ПБУ 3/2000, затвердженого Наказом Мінфіну Росії від 10.01.2000 № 2н.
Правильність оцінки нематеріальних активів, вартість яких при придбанні визначена в іноземній валюті, перевіряється шляхом перерахунку іноземної валюти за курсом Центрального банку Російської Федерації, що діє на дату придбання організацією об'єктів по праву власності, господарського відання, оперативного управління.
Аудитори повинні виконати арифметичний контроль перевірених показників і підтвердити правильність оформлення первинних документів, що обгрунтовують оцінку нематеріальних активів.
Перевірка операцій з вибуття нематеріальних активів (реалізація на сторону, внесення у вигляді внеску в статутний капітал, передача за договором дарування, списання у зв'язку з повною амортизацією і втратою корисних властивостей та ін.) включає вивчення правильності оформлення документів по вибулим нематеріальних активів та відображення їх в обліку.
Перевіряючи операції з нарахування амортизації по нематеріальних активів, аудитори повинні підтвердити правильність застосування встановленого в обліковій політиці способу нарахування амортизації, достовірність розрахунку сум амортизаційних відрахувань та відображення їх на рахунках бухгалтерського обліку. На основі облікової політики аудиторам слід встановити застосовуваний спосіб відображення амортизаційних відрахувань по нематеріальних активів у бухгалтерському обліку, визначити, чи відображені зміни способів нарахування амортизації, які можуть істотно вплинути на порівнянність даних за кілька періодів. При цьому оцінюється правомірність застосування нового способу в поточних умовах. При зміні терміну корисного використання нематеріальних активів
розглядаються причини зміни, встановлюється їх відповідність вимогам ПБО 1/98 «Облікова політика організації». При перевірці нарахування амортизації та віднесення амортизаційних відрахувань на собівартість аудитор повинен отримати докази, що нематеріальні активи використовуються у виробничій діяльності, приносять доходу і не належать до тієї категорії нематеріальних активів, по яких не проводиться погашення вартості відповідно до чинного законодавства.
Так як амортизація по нематеріальних активів для цілей бухгалтерського обліку та оподаткування нараховується по-різному, то перевіряючий спочатку звертає увагу на правильність відображення амортизаційних відрахувань по нематеріальних активів в бухгалтерському обліку.
У бухгалтерському обліку амортизація нематеріальних активів здійснюється одним з наступних способів:
лінійним способом, при якому річна сума нарахування амортизаційних відрахувань визначається виходячи з первісної вартості нематеріальних активів і норми амортизації, обчисленої виходячи з терміну корисного використання цього об'єкта;
способом зменшуваного залишку;
способом списання вартості пропорційно обсягу продукції (робіт), при якому нарахування амортизаційних відрахувань проводиться виходячи з натурального показника обсягу продукції (робіт) у звітному періоді і співвідношення первинної вартості нематеріального активу та передбачуваного обсягу продукції (робіт) за весь строк корисного використання нематеріального активу.
При перевірці правильності нарахування амортизації по нематеріальних активів звертається увага на вірність визначення термінів їх корисного використання.
Аудитори перевіряють правильність розрахунку і відображення в обліку ділової репутації підприємства. Якщо купівельна ціна підприємства вище оціночної, то виникає позитивна різниця вартості ділової репутації, а перевищення оціночної ціни підприємства над покупної сприяє виникненню негативної різниці у вартості ділової репутації. Таким чином, для цілей бухгалтерського обліку величина придбаної ділової репутації підприємства визначається розрахунковим шляхом як різниця між сумою, що сплачується продавцю за підприємство, і сумою всіх активів і зобов'язань з бухгалтерського балансу підприємства на дату його покупки (придбання).
Нарахування амортизації по об'єктах нематеріальних активів, отриманим за договором дарування, у процесі приватизації, при-обертанням з використанням бюджетних асигнувань та інших аналогічних засобів (в частині вартості, що припадає на величину цих коштів), суперечить нормативним документам з бухгалтерського обліку, а також тягне за собою податкові наслідки, оскільки призводить до завищення собівартості виробництва продукції та заниження фінансового результату, а отже, і заниження податку на прибуток.
Перевіряючи об'єкти, по яких проводиться нарахування амортизаційних відрахувань, аудитор з'ясовує:
чи відповідає використовуваний спосіб нарахування амортизації облікову політику підприємства;
чи забезпечує обраний спосіб нарахування амортизації правильне перенесення вартості об'єктів нематеріальних активів на рахунки обліку витрат виробництва протягом строку корисного використання.
Перевірка арифметичних підрахунків амортизаційних відрахувань за звітний період проводиться на основі вибірки з урахуванням правил аудиторської вибірки.
При перевірці стану обліку та нарахування амортизації по нематеріальних активів необхідно переконатися в правильності обліку операцій, пов'язаних з наданням права на використання нематеріальних активів, і з'ясувати, чи відповідає він з порядком, встановленим у відповідному ПБО, а саме:
відображення в бухгалтерському обліку підприємства операцій, пов'язаних з наданням (отриманням) права на використання об'єктів інтелектуальної власності (крім права користування найменуванням місця походження товару), повинно здійснюватися на підставі укладених між правовласником і користувачем ліцензійних договорів (виняткова, невиключна, відкрита ліцензія), авторських договорів (про передачу виняткових, невиключних прав на використання творів науки, літератури, мистецтва), договорів комерційної концесії та інших аналогічних договорів, укладених відповідно до встановленого законодавством Російської Федерації порядком;
нематеріальні активи, надані підприємством-пра-вообладателем у користування іншому підприємству-користувачу при збереженні першим підприємством виняткових прав на результати інтелектуальної діяльності, повинні не списуватися, а відбиватися відокремлено в бухгалтерському обліку у підприємства-правовласника в оцінці, за якою враховуються нематеріальні активи відповідно з порядком, визначеним у п.п. 6-13 ПБО 14/2000; нарахування амортизаційних відрахувань по нематеріальних ак-тівам, наданими в користування, проводиться перед-прийняттям-правовласником відповідно до вимоги ПБО 10/99;
- нематеріальні активи, отримані підприємством в користу-вання, враховуються ним на позабалансовому рахунку в оцінці згідно з договором.
При цьому аудитори перевіряють платежі за надане право користування об'єктами інтелектуальної власності, що проводяться підприємствами у вигляді періодичних платежів, включаючи авторські винагороди, що обчислюються і сплачуються в порядку і строки згідно з договорами, включаються підприємствами-користувачами в витрати звітного періоду. Платежі за надане право користування об'єктами інтелектуальної власності, виготовлені у вигляді фіксованого разового платежу, в тому числі авторська винагорода, відображаються в бухгалтерському обліку підприємств-користувачів як витрати майбутніх періодів і списуються протягом терміну дії договору.
За результатами перевірки аудитор проводить аналіз по найбільш суттєвих відхилень і оцінює вплив відхилень на достовірність звітності.
Аудитор повинен перевірити, чи проводиться нарахування амортизації щомісяця, чи нараховується амортизація в тих періодах, коли підприємством відображений у балансі збиток.
Амортизаційні відрахування по нематеріальних активів повинні нараховуватися починаючи з 1-го числа місяця, наступного за місяцем їх прийняття до бухгалтерського обліку, і нараховуватися до повного погашення вартості або вибуття нематеріальних активів, тобто списання у зв'язку з поступкою (втратою) підприємством виключних прав на результати інтелектуальної власності. Тут необхідно перевірити, чи немає у підприємства фактів не-досписання вартості нематеріальних активів або, навпаки, списання амортизаційних відрахувань по об'єктах, по яких право користування втрачено.
Необхідно перевірити, чи відображаються в бухгалтерському обліку доходи і витрати від списання нематеріальних активів у звітному періоді, до якого вони належать, за рахунком «Інші доходи і витрати» з припиненням нарахування по них амортизаційних відрахувань.
При перевірці правильності нарахування амортизаційних від-чисельний по нематеріальних активів для цілей оподаткування звертається увага на наступне:
при отриманні нематеріальних активів безоплатно - чи оцінюються вони виходячи з ринкових цін, що визначаються з урахуванням вимог ст. 40 Податкового кодексу Російської Федерації. Інформація про ціни повинна підтверджуватися платником податків-одержувачем нематеріальних активів;
нематеріальні активи, отримані як попередня оплата за товари (роботи, послуги), у формі застави чи завдатку в якості забезпечення зобов'язань, у вигляді внесків (вкладів) до статутного (складеного) капіталу (фонду) підприємства та ін, не повинні враховуватися як безоплатно отримані;
чи нараховується амортизація на результати інтелектуальної діяльності та інші об'єкти інтелектуальної власності, які знаходяться у платника податків на праві власності і використовуються ним для отримання прибутку;
амортизаційні відрахування нараховуються на нематеріальні активи тільки з терміном корисного використання більше 12 місяців і первісною вартістю більше 10 ТОВ р.;
чи відносяться на витрати виробництва безпосередньо витрати, пов'язані з придбанням права на використання програм для ЕОМ і баз даних за договорами з правовласником (за ліцензійними угодами), а також витрати на придбання виключних прав на програми для ЕОМ, вартість яких менше 10 ТОВ р., і оновлення програм для ЕОМ і баз даних;
не нараховується амортизація на придбані права на результати інтелектуальної діяльності та інші об'єкти інтелектуальної власності, якщо за договором на придбання вищевказаних прав оплата повинна проводитися періодичними платежами протягом терміну дії цього договору;
чи в повному обсязі сформована первісна вартість амортизованих нематеріальних активів, яка визначається як сума витрат на їх придбання (створення) і доведення до стану, в якому вони придатні для використання, за винятком сум податків, що враховуються у складі витрат у відпо-відно з Податковим кодексом Російської Федерації.
Аудитори оцінюють вартість нематеріальних активів, створених самим підприємством, яка визначається як сума фактичних витрат на їх створення, виготовлення (в тому числі матеріальні витрати, витрати на оплату праці, єдиний соціальний податок, витрати на послуги сторонніх організацій, патентні мита, пов'язані з одержанням патентів , свідоцтв), за винятком сум податків, що враховуються у складі витрат відповідно до Податкового кодексу Російської Федерації.
Для цілей оподаткування аудитори перевіряють, чи не чи належать до нематеріальних активів:
що не дали позитивного результату науково-дослідні, дослідно-конструкторські та технологічні роботи;
інтелектуальні та ділові якості працівників підприємства, їх кваліфікація і здатність до праці.
При проведенні аудиторської перевірки амортизаційних відрахувань можуть використовуватися і такі аналітичні процедури, як:
прогноз суми амортизаційних відрахувань шляхом підрахунку з використанням середньої норми амортизації та середньої стій мости об'єктів нематеріальних активів
порівняння сум нарахованої амортизації за кілька від парних періодів і аналіз виявлених різниць, враховуючи явність об'єктів нематеріальних активів, а також вплив їх по ступления і вибуття.
У процесі встановлення правильності кореспонденції рахунків аудитори порівнюють бухгалтерські проводки, зазначені в облікових регістрах підприємства і схемах кореспонденції рахунків.
Оцінюючи якість проведеної інвентаризації, аудитори розглядають докладний список нематеріальних активів і додані до нього правовстановлюючі документи.
За даними інвентаризаційної відомості перевіряється правильність оформлення інвентаризаційних описів, наявність зазначених первинних документів, що підтверджують права підприємства на використання нематеріальних активів, правильність і відповідність відображення нематеріальних активів у відомості і регістрах синтетичного обліку та Головній книзі.
Використовуючи процедуру простежування, аудитор проводить перевірку тотожності:
показників звітних форм по нематеріальних активів;
даних звітності та Головної книги;
показників Головної книги і регістрів синтетичного та аналітичного обліку.
Звірка тотожності синтетичного та аналітичного обліку представлена на схемі 3.
Для проведення такої перевірки використовується форма № 1 «Бухгалтерський баланс", форма № 5 «Додаток до бухгалтерського балансу», регістри синтетичного обліку за рахунками «Нематеріальні активи» та «Амортизація нематеріальних активів», картки нематеріальних активів форми № НМА-1.
Шляхом зіставлення залишків, оборотів за рахунками синтетичного обліку, субрахунками, аналітичних рахунках досягається підтвердження тотожності синтетичного та аналітичного обліку по нематеріальних активів.
Провівши необхідні процедури перевірки нематеріальних активів, аудитор повинен переконатися в тому, що вся необхідна істотна інформація про нематеріальні активи розкрита у фінансовій (бухгалтерської) звітності.
Перевірка розкриття суттєвої інформації про нематеріальні активи проводиться аудитором шляхом вивчення та аналізу такої інформації та її зіставлення з отриманими в ході аудиту доказами.
Система бухгалтерського обліку нематеріальних активів під-приємства перевіряється за допомогою тестів засобів внутрішнього контролю та аудиторських процедур. Примірний перелік питань про стан системи внутрішнього контролю наведено в таблиці 28.
-