Тема 9. Єдиний соціальний податок
З 1 січня 2001 р. Елементи оподаткування по єдиному соціальному податку (далі - ЄСП) встановлені в гл.24 частини другої НК РФ.
ЄСП надходить у федеральний бюджет і державні позабюджетні фонди - Фонд соціального страхування РФ (ФСС), фонди обов'язкового медичного страхування РФ (ФОМ) для реалізації права громадян на державне пенсійне і соціальне забезпечення (страхування) і медичну допомогу.
Законодавством визначено дві групи платників ЕСН.
Перша - особи, що виробляють виплати фізичним особам. До них відносяться: організації, індивідуальні підприємці і фізичні особи, які не визнані індивідуальними підприємцями. Друга - індивідуальні підприємці та адвокати. Ці платники не використовують працю найманих працівників. Члени селянського (фермерського) господарства прирівнюються до індивідуальних підприємців.
Для кожної групи платників податків встановлені свої елементи оподаткування.
Перша група платників податків. Об'єктом оподаткування є виплати й інші винагороди, що нараховуються роботодавцями на користь своїх працівників за трудовими і цивільно-правовими договорами, предметом яких є виконання робіт, надання послуг (за винятком винагород, виплачуваних індивідуальним підприємцям), а також за авторськими договорами.
Не визнаються об'єктом оподаткування виплати, вироблені в рамках цивільно-правових договорів, предметом яких є перехід права власності або інших майнових прав, а також виплати, не прийняті до витрат, що зменшують податкову базу по податку на прибуток організацій (для організацій) або що не зменшують податкову базу по податку на доходи фізичних осіб (для індивідуальних підприємців і фізичних осіб). Індивідуальні підприємці не нараховують і не сплачують податок у частині сум податку, що зараховується до ФСС РФ.
Податкова база визначається як сума виплат та інших винагород, нарахованих роботодавцями за податковий період на користь своїх працівників, у грошовій або натуральній формі. При розрахунку податкової бази в натуральній формі у вигляді товарів (робіт, послуг) вона враховується у вартісному вираженні за ринковими цінами з урахуванням ПДВ і акцизів на день їх отримання працівником.
При визначенні податкової бази враховуються будь-які виплати і винагороди, незалежно від форми, в якій вони здійснені. Зокрема, податкова база розраховується при повній або частковій оплаті товарів, робіт, послуг, майнових прав для працівника або членів його сім'ї, оплаті комунальних послуг, харчування, відпочинку, навчання в його інтересах, оплаті страхових внесків.
Податкова база визначається окремо по кожному працівнику щомісяця наростаючим підсумком з початку календарного року. Наказом МНС Росії від 27 лютого 2001 р. N БГ-3-07/63 "Про затвердження форми індивідуальної картки обліку сум нарахованих виплат та інших винагород, а також сум нарахованого єдиного соціального податку (внеску) та порядку її заповнення" платникам податків - роботодавцям рекомендовано застосовувати цю форму в практичній роботі. При визначенні доходів працівника соціальні, стандартні і майнові відрахування не враховуються.
Певним категоріям роботодавців надаються податкові пільги у вигляді звільнення від сплати податку.
Від сплати ЄСП звільняються:
- організації будь-яких організаційно - правових форм - з сум виплат та інших винагород, що не перевищують протягом податкового періоду 100 тис. руб. на кожного працівника, який є інвалідом I, II і III групи;
- перераховані нижче категорії платників податків - роботодавців (за винятком платників податків, що виробляють та реалізують підакцизну продукцію, інші види корисних копалин, а також товарів за Переліком , затвердженим Постановою Уряду РФ від 22 листопада 2000 р. N 884, - див тему 5 "Податок на додану вартість"), якщо сума виплат на кожного працівника не перевищує 100 тис. руб. на рік:
громадські організації інвалідів, їх регіональні та місцеві відділення, якщо інваліди та їхні законні представники становлять не менше 80% середньооблікової чисельності;
організації, статутний капітал яких повністю складається з вкладів громадських організацій інвалідів і в яких середньооблікова чисельність інвалідів становить не менше 50%, а частка їх заробітної плати у фонді оплати праці не менше 25%;
установи соціально-культурної сфери, включаючи установи для надання правової та іншої допомоги інвалідам, якщо ці організації інвалідів є єдиними власниками майна.
Іноземні громадяни та особи без громадянства, які здійснюють свою діяльність на території РФ як індивідуальних підприємців або найманих працівників і не мають права на державне пенсійне, соціальне забезпечення, медичну допомогу за рахунок коштів соціальних позабюджетних фондів, звільняються від сплати ЕСН. Якщо іноземний громадянин або особа без громадянства на підставі укладеного з ним трудового договору має право на соціальне забезпечення або отримання медичної допомоги в рамках системи обов'язкового медичного страхування, то у роботодавця виникає обов'язок сплати ЄСП на суми виплат, вироблених на користь такого працівника, але тільки в тієї частини, яка підлягає зарахуванню до відповідного позабюджетного соціальний фонд.
Не сплачують ЄСП російські фонди освіти і науки з суми виплат громадянам РФ у вигляді грантів, що надаються вчителям, викладачам, школярам, студентам та аспірантам державних і муніципальних освітніх установ.
Друга група платників податків. Об'єктом оподаткування визнаються доходи від підприємницької або іншої професійної діяльності за вирахуванням витрат, пов'язаних з їх отриманням.
Оподатковуваний база платників податків другої групи визначається як сума їх доходів за податковий період як у грошовій, так і в натуральній формі від підприємницької і професійної діяльності в РФ за вирахуванням витрат по даній діяльності. При цьому склад витрат, які приймаються до відрахування, визначається в порядку, аналогічному порядку визначення складу витрат, встановлених для платників податків податку на прибуток організацій. Наприклад, індивідуальні підприємці можуть зменшити об'єкт оподаткування на суму матеріальних витрат, пов'язаних з отриманням доходу. При цьому суми податку на майно фізичних осіб, які сплатив підприємець, приймаються до відрахування тільки в тому випадку, якщо це майно безпосередньо використовується для здійснення підприємницької діяльності.
Якщо фізичні особи не можуть документально підтвердити свої витрати, які пов'язані з діяльністю в якості індивідуальних підприємців, то професійний податкове вирахування проводиться в розмірі 20% загальної суми доходів, отриманої індивідуальним підприємцем від підприємницької діяльності. У разі переходу індивідуальних підприємців на спрощену систему оподаткування у порядку, передбаченому Федеральним законом від 29 грудня 1995 р. N 222-ФЗ "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності для суб'єктів малого підприємництва", податкова база визначається як добуток валової виручки і коефіцієнта 0 , 1.
Податкова база за доходами від авторських договорів визначається як різниця між отриманими доходами і фактичними витратами. При цьому витрати повинні бути підтверджені документально. За відсутності документального підтвердження вони приймаються до відрахування в межах встановлених нормативів для професійних податкових.
При визначенні податкової бази витрати, які підтверджені документально, не можуть враховуватися одночасно з витратами в межах встановлених нормативів професійного вирахування. Таким чином, податкова база по ЕСН при отриманні винагород з авторських і ліцензійним договорами прирівнюється до оподатковуваної базі з податку на доходи фізичних осіб.
Обидві групи платників податків не враховують у складі оподатковуваних доходів такі суми:
- державні допомоги, що виплачуються відповідно до законодавства, в тому числі допомоги по тимчасовій непрацездатності, догляду за хворою дитиною, безробіття, вагітності та пологах;
- всі види встановлених законодавством компенсаційних виплат в межах норм, пов'язаних з:
відшкодуванням шкоди, заподіяної каліцтвом або іншим ушкодженням здоров'я ;
безкоштовним наданням житлових приміщень і комунальних послуг, харчування і продуктів, палива або відповідного грошового відшкодування;
оплатою вартості і (або) видачею належного натурального забезпечення, а також з виплатою грошових коштів замість цього забезпечення;
оплатою вартості харчування, спортивного спорядження, обладнання, спортивної і парадної форми, одержуваних спортсменами та працівниками фізкультурно-спортивних організацій для навчально-тренувального процесу та участі у спортивних змаганнях;
звільненням працівників, включаючи компенсації за невикористану відпустку;
відшкодуванням витрат на підвищення професійного рівня працівників;
працевлаштуванням працівників, звільнених у зв'язку зі штатними заходами, реорганізацією або ліквідацією організації;
виконанням фізичною особою трудових обов'язків, у тому числі переїзд на роботу в іншу місцевість і відшкодування витрат (підтверджених документально або в межах встановлених норм);
- суми одноразової матеріальної допомоги, що надається платником податків:
фізичним особам у зв'язку зі стихійним лихом або іншим надзвичайних обставиною з метою відшкодування заподіяної їм матеріальної шкоди або шкоди їх здоров'ю, а також фізичним особам, які постраждали від терористичних актів на території РФ;
членам сім'ї померлого працівника або працівникові у зв'язку зі смертю члена (членів) його сім'ї;
- суми оплати праці та інші суми в іноземній валюті, що виплачуються платниками податків своїм працівникам, а також військовослужбовцям, направленим на роботу (службу) за кордон, що фінансуються з федерального бюджету державними установами або організаціями - в межах розмірів, встановлених законодавством;
- доходи членів селянського (фермерського) господарства, одержувані в цьому господарстві від виробництва і реалізації сільськогосподарської продукції, а також від виробництва та переробки сільськогосподарської продукції, протягом п'яти років починаючи з року реєстрації господарства;
- доходи, одержувані членами зареєстрованих у встановленому порядку родових, сімейних громад нечисленних народів Півночі від реалізації продукції традиційних видів промислів;
- суми страхових платежів (внесків) по обов'язковому страхуванню працівників, суми платежів (внесків) за договорами добровільного особистого страхування працівників, що укладаються на строк не менше одного року, які передбачають оплату страховиками медичних витрат цих застрахованих осіб, та суми платежів (внесків) платника податків за договорами добровільного особистого страхування працівників, що укладаються виключно на випадок настання смерті застрахованої особи або втрати застрахованою особою працездатності у зв'язку з виконанням ним трудових обов'язків;
- суми, що виплачуються особам, які виконують роботи для кооперативів будь-яких видів діяльності за рахунок членських внесків;
- вартість проїзду працівників і членів їх сімей, працюють і проживають в районах Крайньої Півночі і прирівняних до них місцевостях до місця проведення відпустки і назад;
- суми, що виплачуються фізичним особам виборчими комісіями, а також з коштів виборчих фондів кандидатів, зареєстрованих кандидатів на посаду Президента РФ, кандидатів, безпосередньо пов'язаних з проведенням виборчих кампаній;
- вартість форменого одягу та обмундирування, видаються працівникам, які навчаються і вихованцям відповідно до законодавства РФ, а також державним службовцям федеральних органів влади безкоштовно або з частковою оплатою і залишається в особистому постійному користуванні;
- вартість пільг по проїзду, наданих законодавством РФ певним категоріям працівників та учнів;
- виплати в грошовій і натуральній формі, здійснювані за рахунок членських профспілкових внесків кожному члену профспілки, якщо вони проводяться не частіше одного разу на три місяці і в сумі за рік не перевищують 10 тис. руб.;
- виплати в натуральній формі товарами власного виробництва - сільськогосподарською продукцією або товарами для дітей - у розмірі до 1 тис. руб. включно в розрахунку на одну фізичну особу - працівника за календарний місяць.
Крім того, не підлягають оподаткуванню виплати працівникам організацій (у тому числі колишнім), що фінансуються за рахунок коштів бюджету, що не перевищують 2 тис. руб. (По кожному з підстав) в якості матеріальної допомоги, у зв'язку з виходом на пенсію по інвалідності або за віком, відшкодування вартості придбаних медикаментів, призначених ним лікуючим лікарем. У податкову базу в частині суми ЄСП, що підлягає сплаті до ФСС РФ, не включаються також будь-які винагороди, що виплачуються фізичним особам за договорами цивільно-правового характеру, авторським і ліцензійним договорами.
Податковим періодом по ЕСН визнається календарний рік. Звітним періодом по ЕСН зізнаються перший квартал, півріччя і дев'ять місяців календарного року.
Ставки податку встановлюються залежно від виду діяльності, організаційно - правового статусу і величини доходу на кожного працівника за категоріями платників податків.
Якщо платник податків здійснює діяльність протягом більше одного податкового періоду і величина податкової бази в середньому на одного працівника перевищує 50 тис. руб., То для роботодавців будь-яких видів діяльності та організаційно - правового статусу, які використовують найману працю, застосовуються ставки, наведені в табл. 9.1. Виняток становлять такі платники податків: платники податків - сільськогосподарські товаровиробники, родові, сімейні громади нечисленних народів Півночі, що займаються традиційними галузями господарювання. Для них податок обчислюється за ставками, представленим в табл. 9.2.
Таблиця 9.1
Таблиця 9.2
Для платників податків другої групи, за винятком адвокатів, податок обчислюється за ставками, представленим в табл. 9.3.
Таблиця 9.3
Адвокати сплачують податок за такими ставками (табл. 9.4).
Таблиця 9.4
Оскільки прийнята регресивна шкала ЕСН, соціальний податок обчислюється по кожному працівнику щомісяця наростаючим підсумком протягом календарного року. У зв'язку з таким порядком розрахунку податкові пільги і ставки податку встановлюються залежно від величини обчисленої податкової бази з початку року по кожному працівнику, а можливий дохід кожного працівника розділений на чотири рівні, по кожному з них ставки ЄСП різняться.
Право платників податків першої групи застосовувати регресивну шкалу податкових ставок виникає за умови, що на момент сплати авансових платежів по ЕСН накопичена з початку року величина податкової бази в середньому на одну фізичну особу, поділена на кількість місяців, які минули в поточному податковому періоді, становить суму не менше 2500 руб. Чисельність працівників для проведення розрахунків розраховується відповідно до Інструкції щодо заповнення організаціями відомостей про чисельність працівників та використання робочого часу у формі федерального статистичного спостереження, затвердженої Постановою Держкомстату Росії від 7 грудня 1998 р. N 121 за погодженням з Мінекономіки Росії і Мінпраці Росії. Чисельність працівників визначається з урахуванням всіх працюючих, включаючи працівників філій та відокремлених підрозділів, незалежно від того, є у них самостійний баланс чи ні.
При розрахунку величини податкової бази в середньому на одного працівника в організаціях з чисельністю працівників понад 30 осіб не враховуються 10% працівників, що мають найбільші за розміром доходи.
ЄСП обчислюється і сплачується з величини доходів фізичних осіб, тому дата отримання доходу визначається аналогічно датою отримання доходу для обчислення податку на доходи фізичних осіб. Для платників податків першої групи датою отримання доходу вважається день нарахування виплат і інших винагород на користь працівника.
Датою отримання доходів від підприємницької або іншої професійної діяльності, а також пов'язаних з цією діяльністю інших доходів вважається день фактичної виплати або отримання відповідного доходу.
Законодавством передбачено різний порядок обчислення і сплати ЄСП для платників податків - роботодавців та платників податків, які не є роботодавцями.
Остаточний розрахунок ЕСН може бути зроблений тільки по завершенні податкового періоду (календарного року), коли повністю сформована податкова база. Для рівномірного надходження коштів до федерального бюджету і соціальні позабюджетні фонди платники податків - роботодавці вносять авансові платежі по ЕСН за підсумками кожного календарного місяця. Форми розрахунків за авансовими платежами (для всіх категорій платників податків) затверджені Наказом МНС Росії від 29 листопада 2000 р. N БГ-3-07/469 "Про затвердження форм розрахунків за авансовими платежами і порядку їх заповнення".
Платежі проводяться виходячи з податкової бази, обчисленої з початку календарного року, включаючи останній звітний період, наростаючим підсумком з початку року, і відповідної ставки податку. Податкова база визначається окремо по кожному працівнику з початку податкового періоду. Із загальної суми нарахованих доходів у грошовій або натуральній формі у вигляді наданих працівникові матеріальних, соціальних та інших благ, а також у вигляді матеріальної вигоди виключаються доходи, які не підлягають оподаткуванню. При визначенні податкової бази не враховуються доходи, отримані працівником від інших роботодавців. У разі наявності таких доходів і якщо сукупна податкова база, обчислена за декількома місцями роботи, підпадає під іншу ставку податку, права на залік або повернення надміру сплачених сум у роботодавця не виникає. Суми ЄСП зараховуються в кожен з соціальних позабюджетних фондів і розраховуються як відсоткова частка, відповідна податковій ставці, від податкової бази.
Сплата авансових платежів проводиться щомісячно, але не пізніше 15 числа місяця, наступного за звітним.
ЄСП перераховується чотирма платіжними дорученнями - окремо у федеральний бюджет і на рахунки кожного позабюджетного фонду (за винятком Пенсійного фонду РФ). При цьому сума податку, що зараховується до ФСС РФ, зменшується на витрати платників податків на цілі державного соціального страхування. Такими витратами можуть бути, наприклад: придбання путівок до санаторіїв і будинків відпочинку за рахунок коштів ФСС РФ; оплата лікарняних листів; виплата допомог по вагітності та пологах та ін
Сума податку, що підлягає сплаті до федерального бюджету, зменшується платником податків на суму нарахованих за цей же період страхових внесків на обов'язкове пенсійне страхування в межах тарифів, передбачених Федеральним законом від 15 грудня 2001 р. N 167-ФЗ "Про обов'язкове пенсійне страхування в Російській Федерації" . Сума відрахування не може перевищувати суму ЄСП, що підлягає сплаті до федерального бюджету, яка обчислена за той же період.
Щокварталу, не пізніше 15-го числа місяця, наступного за завершеним кварталом, платник податків зобов'язаний подавати до регіональних відділень ФСС РФ звіти про суми нарахованого та сплаченого податку до ФСС РФ і засобах, використаних на соціальне страхування.
Не пізніше 30 березня року, наступного за минулим податковим періодом, платники податків зобов'язані подати до податкових органів декларацію з ЄСП за встановленою фірмі. Не пізніше 1 липня року, наступного за минулим податковим періодом, копія податкової декларації з відміткою податкового органу представляється до територіального органу Пенсійного фонду РФ.
Для платників, які не використовують найману працю і не є роботодавцями, сума поточних авансових платежів по ЕСН розраховується податковими органами виходячи з податкової бази за попередній податковий період та податкових ставок. Для обчислення сум податку, що підлягає сплаті до федерального бюджету, що застосовуються податкові ставки зменшуються на ставки страхового внеску на обов'язкове пенсійне страхування, що підлягає сплаті до Пенсійного фонду РФ. При цьому зазначені ставки з податку не можуть бути нижче однієї другої відповідної ставки ЄСП у федеральний бюджет.
Якщо платники податків почали здійснювати підприємницьку або іншу професійну діяльність після початку чергового податкового періоду, вони зобов'язані у п'ятиденний термін після закінчення місяця з дня початку здійснення діяльності подати до податкового органу за місцем взяття на облік декларацію із зазначенням суми передбачуваного доходу за поточний податковий період.
Авансові платежі сплачуються на підставі податкових повідомлень у такі строки:
1) за січень - червень - не пізніше 15 липня поточного року в розмірі половини річної суми авансових платежів;
2) за липень - вересень - не пізніше 15 жовтня поточного року в розмірі однієї четвертої річної суми авансових платежів;
3) за жовтень - грудень - не пізніше 15 січня наступного року в розмірі однієї четвертої річної суми авансових платежів.
У разі значного (більш ніж на 50%) збільшення або зменшення доходу платник податків зобов'язаний (при зменшенні доходу - вправі!) Подати нову декларацію для перерахунку податку та авансових платежів.
За підсумками податкового періоду (календарного року) робиться перерахунок між сплаченими авансовими платежами і сумою, що підлягає до сплати. Платники податків подають податкову декларацію до 30 квітня року, наступного за минулим податковим періодом. Доплату необхідно провести не пізніше 15 липня року, наступного за звітним.
Обчислення і сплата податку з доходів адвокатів проводиться колегіями адвокатів. При поданні податкової декларації адвокати зобов'язані подати до податкового органу довідку від колегії адвокатів про суми сплаченого за них ЕСН за минулий податковий період. Податковий відрахування на суму страхових внесків на обов'язкове пенсійне страхування надається адвокатам в порядку, аналогічному порядку надання вирахування платникам податків - роботодавцям.