18.4. Методи перевірки
Методи перевірки МПЗ включають різні способи і прийоми фактичного і документального контролю, аналітичні процедури. При аудиті даного об'єкта можна виділити наступні напрямки.
Проведення обстеження складського господарства та стану складських приміщень.
Вивчення організації матеріальної відповідальності та звітності матеріально відповідальних осіб.
Виявлення порядку проведення інвентаризацій.
Аналіз складу МПЗ на звітну дату і їх руху.
Перевірку правильності оцінки МПЗ.
Вивчення стану та організації синтетичного та аналітичного обліку.
В результаті виконання даних процедур аудитор формує думку:
про рівень внутрішнього контролю за збереженням МПЗ;
повноті відображення - чи всі МПЗ , що належать підприємству, відображені в бухгалтерських записах і включені в бухгалтерську звітність;
наявності в обліку операцій з МПЗ без достатніх на те підстав;
дотриманні принципу тимчасової визначеності фактів господарської діяльності;
правильності відображення матеріальних цінностей на со-ответствующих рахунках за результатами проведеної інвентаризації;
правильності оцінки МПЗ в обліку та звітності.
Наступним кроком аудиту є перевірка правильності
відображення в обліку руху матеріальних цінностей, тобто прибутково-видаткових операцій. Порушення порядку оприбуткування і списання матеріалів призводить до їх розкрадання, створенню надлишків сировини, з яких може бути виготовлена неврахована продукція і реалізована без відображення операцій в обліку, з метою приховування доходів від оподаткування та присвоєння отриманих коштів.
При перевірці правильності оприбуткування матеріальних цінностей виявляється наявність або відсутність неврахованих надлишків шляхом зіставлення даних прибуткових ордерів з даними опору-водительности документів постачальників. Для цього використовуються рахунки-фактури, товарно-транспортні накладні та інші документи.
Перевіряючи реальність операцій, встановлюється наявність договорів про поставку матеріалів, правильність їх складання, зіставляються дані документів про оплату постачальникам з даними документів на оприбуткування матеріальних цінностей.
З'ясовується, чи немає матеріальних цінностей, прийнятих на відповідальне зберігання або в переробку в якості давальницької сировини, які повинні враховуватися окремо від власних виробничих запасів.
Перевіряючи організацію бухгалтерського обліку, аудитор може застосувати аналітичні процедури. Шляхом вивчення і зіставлення даних первинних розрахунково-платіжних документів та облікових регістрів встановлюється не тільки повнота оприбуткування МПЗ, але і правильність їх класифікації, обгрунтованість списання на потреби підприємства. Правильність списання матеріальних ресурсів на виробничі потреби по кількості і вартості найчастіше перевіряється шляхом зіставлення кількості відпущених матеріалів за нормами з виходом готової продукції.
Приступаючи до перевірки повноти оприбуткування і правильності оцінки купованих матеріальних цінностей, встановлюється відповідність підсумкових сум, відображених у відомостях обліку матеріальних цінностей, даним інших облікових регістрів. При цьому аудитор повинен звернути увагу на реальність кредиторської заборгованості постачальникам, з метою виявлення неврахованих рахунків постачальників. У обов'язковий перелік процедур з аудиту МПЗ входить перевірка відображення операцій з заготовлению матеріалів на рахунках бухгалтерського обліку. Особливе місце тут займає документальний аналіз руху матеріалів по невідфактурованих постачання і знаходяться в дорозі.
За наявності невідфактурованих поставок аудитор перевіряє:
правильність і повноту оприбуткування цінностей, що надійшли без документів;
правильність встановлення цін;
правильність коректувань при надходженні зустрічних докумен-тів постачальника (для цього аудитору необхідно звірити записи в акті приймання з даними надійшли пізніше документів постачальників).
Якщо у підприємства є матеріальні цінності в дорозі, тобто оплачені, але ще не прибули до кінця місяця, то аудитору для підтвердження достовірності відображення в бухгалтерському обліку та балансі вартості таких цінностей доцільно переконатися в тому , що вони згодом отримані і сплачені або включені до складу кредиторської заборгованості на дату складання балансу.
Аудитор повинен з'ясувати, який із двох можливих варіантів обліку таких цінностей застосовується підприємством. При першому варіанті вартість цих матеріалів відображається в кінці кожного місяця записом:
Д-т рахунку «Заготівельні і придбання матеріалів».
К-т рахунка «Розрахунки з постачальниками та підрядниками».
Аудитор перевіряє наявність кредиторської заборгованості за такими поставками, оскільки на початку наступного місяця цей запис повинен бути сторнирована. Оплачені постачальникам суми за непрібившій вантаж повинні продовжувати значитися в обліку до прибуття вантажу як дебіторська заборгованість.
При другому варіанті такі записи роблять протягом місяця на підставі надійшли на підприємство розрахункових документів постачальників, незалежно від фактичного надходження матеріалів. На окремі дати на рахунку «Заготівельні і придбання матеріалів» може залишатися дебетове сальдо, що характеризує вартість оплачених, але ще не прибулих до кінця місяця вантажів. У бухгалтерському балансі залишок цих цінностей, що знаходяться в дорозі, повинен бути приєднаний до статті балансу «Запаси».
Іноді в складі статті «Матеріальні цінності в дорозі» підприємства відображають виявлені при прийманні матеріалів недостачі, різні претензійні суми за розрахунками з постачальниками, дебіторські заборгованості за сплачені і тривалий час не оприбутковані цінності. Тому об'єктами обов'язкової перевірки повинні стати облікові записи по рахунку "Розрахунки з постачальниками та підрядниками» в частині розрахунків за оплачені матеріальні цінності, що знаходяться в дорозі, використовуючи методи зустрічної перевірки.
Перевірка правильності оцінки МПЗ при їх оприбуткуванні і списанні у виробництво знаходиться в залежності від організації і постановки їх аналітичного і синтетичного обліку.
Тому увага аудитора має бути спрямоване на вивчений-ня інформації по рахунках матеріальних цінностей в розрізі суб-рахунків і по кожному найменуванню в залежності від споживач-ських ознак. Якщо документальний і фактичний аналіз поки-зал, що на підприємстві є матеріальні цінності, ціна на які протягом звітного року знизився, або вони частково по-втрачали свою якість або морально застаріли, то аудитором уста-встановлюються порядок уточнення вартості та її відображення в фінан -совою (бухгалтерської) звітності. Підтвердженням зміни оцінки окремих запасів будуть акти (відомості) інвентаризації, протоколи інвентаризаційної комісії, відомості про ринкові ціни, створення резерву під зниження вартості матеріальних цінностей.
Оцінка МПЗ залежить від правильності відображення операцій з їх заготовлению на рахунках бухгалтерського обліку. Кореспонденція рахунків повинна відповідати варіанту обліку, прийнятому облікової політикою, тобто з використанням рахунків 15 і 16 або без їх використання.
Якщо матеріальні запаси враховуються за обліковими цінами, то об'єктом контролю також буде розподіл відхилень між цими цінами та фактичною собівартістю придбаних матеріалів.
Фінансові показники діяльності підприємства залежать від обраного методу оцінки запасів. Однією з проблем є оп-ределение правильності оцінки МПЗ на кінець звітного періоду, так як протягом року їх купують за різними цінами. Кінцеву вартість запасів можна регулювати за допомогою використання спеціальних методів оцінки. Спосіб перевірки залежить від того, який метод списання МПЗ застосовується підприємством.
При помилковому або умисному завищенні фактичної собівартості матеріалів штучно збільшуються витрати на виробництво готової продукції, і знижується прибуток від її продажу.
Для підтвердження обгрунтованого використання матеріальних цінностей як на виробничі, так і інші цілі, аудитору необхідно ознайомитися з особливостями технологічного процесу та з порядком передачі (списання) МПЗ зі складу.
Відпустка матеріалів і обгрунтованість їх списання перевіряється за даними відповідних первинних документів (накладних, вимог і накопичувальних відомостей витрати матеріалів), со-яке поставляється на основі видаткових документів.
Правильність застосовуваних схем кореспонденції рахунків по списанню МПЗ зі складу встановлюється звичайно вибірковим методом, шляхом контролю записів в облікових регістрах за рахунками 20, 25, 26, 91 і т. д., зіставляючи їх з даними первинних видаткових документів.
Організації в сукупності з матеріалами можуть розташовувати товарами, призначеними для продажу як в роздріб, так і оп-том. Якщо за період, здійснювалися такі операції, то аудитор повинен дослідити правильність прийняття цих товарів до обліку за рахунком 41, розрахунок торгової націнки та порядок списання, якщо товар продавався вроздріб. Об'єктом документального і фактичного контролю будуть прибутково-видаткові документи (ак-ти про приймання товарів, товарні накладні, товарні звіти, акти про псування товарів, списання товарів, журнал обліку товарів на складі) та облікові регістри по рахунках 41, 42, 50, 51 , 90, 91, 68 та ін
Всі операції по оприбуткуванню і витрачанню МПЗ класифікуються на типові і нетипові. Залежно від такої класифікації методи перевірки носять суцільний або вибірковий характер.
При перевірці операцій з придбання та продажу МПЗ значна частина цих операцій повинна бути перевірена від загального до приватного, тобто від показника в звітності до первинного документа, а інша частина - від первинних документів до даних бухгалтерського обліку. Шляхом зіставлення залишків, оборотів за рахунками синтетичного обліку, субрахунками, аналітичних рахунках досягається підтвердження тотожності синтетичного та аналітичного обліку за матеріальним запасам.
Звірка тотожності синтетичного та аналітичного обліку представлена на схемі.
Провівши необхідні процедури перевірки МПЗ, аудитор повинен переконатися в тому, що вся необхідна істотна інформація про матеріальні запаси розкрита у фінансовій (бухгалтерської) звітності.
До такої інформації, зокрема, належать дані:
про фактичну собівартість матеріальних цінностей, що надійшли і списаних на потреби виробництва та інші цілі;
прийнятих способах оцінки матеріальних цінностей і послідовності застосування їх в обліковій політиці за звітний період;
переоцінці (уцінку, дооцінку) матеріальних цінностей;
прийнятих на позабалансові облік МПЗ;
формуванні та використанні резерву під зниження вартості МПЗ.
Перевірка розкриття суттєвої інформації про МПЗ здійснюється аудитором шляхом вивчення та аналізу такої інформації та її зіставлення з отриманими в ході аудиту доказами.