20.5. Перевірка довгострокових і короткострокових позик
Приступаючи до перевірки позикових коштів, аудитор повинен підібрати необхідні процедури (методи) перевірки, найбільш відповідні організаційній структурі, технологічним процесам і т. п. аудируемого підприємства.
Результат цих процедур буде впливати на формування думки аудитора:
про рівень внутрішнього контролю за правильністю відображення в бухгалтерському обліку операцій з позиковими коштами;
повноти відображення;
наявності в обліку операцій з позиковими коштами без достатніх на те підстав. Наприклад, організація включає в свій баланс позикові кошти, які фактично є авансовими платежами за поставлену продукцію. Такі помилки призводять до завищення показників звітності і спотворення податкової звітності з податку на додану вартість;
дотриманні принципу тимчасової визначеності фактів господарської діяльності.
Помилки можуть бути пов'язані з неправильним розподілом операцій по звітних періодах. Так, на практиці має місце відображення в обліку відсотків за користування позиковими коштами в момент оплати, а не в момент нарахування;
правильності відображення позикових коштів на відповідних рахунках за результатами проведеної інвентаризації.
Ці операції виявляються шляхом вивчення заборгованості на основі звірки записів у регістрах бухгалтерського обліку з даними пред'явлених договорів, грошових документів і звіркою з особами, які надали позикові кошти;
6) правильності оцінки позикових коштів в обліку та звітності.
В обліку нараховані, але не оплачені відсотки відображаються на окремих субрахунках. Неправильна або неточна інформація про заборгованість за позиковими коштами спотворює бухгалтерську від-парність.
У ході перевірки позик аудиторам належить встановити: чи правильно оформлені договори позики; чи своєчасно погашалась основна сума боргу і відсотки за позиками; чи правильно відбивалися в обліку операції за отриманими позиками, включаючи нарахування та перерахування відсотків; достовірність аналітичного і синтетичного обліку розрахунків за позиками.
При вивченні договорів позики аудиторам слід звернути увагу на наявність в них вказівок на строк повернення позики, його форму, наявність застави, розміри відсотків і порядок їх сплати.
При вивченні договору позики з фізичною особою перевіряється, завірений договір нотаріально. Необхідно перевірити законність і обгрунтованість отриманих позик.
Якщо у аудитора виникнуть сумніви в реальності такого договору, то в цьому випадку доцільно зробити запит в організацію, яка надала позику, з метою підтвердження заборгованості за виданим позиці, узгодження суми боргу і термінів погашення. Якщо з'ясується, що у організації, що надала позику, дана сума в обліку не числиться, то після звірки розрахунків у організації, що отримала позику, вона повинна бути відображена як виручка з нарахуванням всіх необхідних податків.
Перевіряється дотримання облікового принципу несуперечності інформації, тобто сальдо і обороти по рахунках синтетичного обліку повинні співпадати з сальдо і оборотами по рахунках аналітичного обліку за видами кредитів і позик, по кредиторам і окремим кредитах і в повному обсязі мають бути перенесені з регістрів бухгалтерського обліку в Головну книгу і бухгалтерську звітність.
В ході аудиту перевіряється відповідність даних журналу-ор-дера № 4 даними за звітний період за формою № 5 додатка до балансу; сальдо по рахунках 58, 66, 67 в Головній книзі, відповідними статтями балансу.
На практиці мають місце випадки, коли в організаціях допускаються помилки в оцінці майна, придбаного за рахунок позикових коштів.
Деякі договори позики містять застереження, які стосуються не-виконання зобов'язань, в результаті яких може відбутися прискорення права позикодавця на оплату через попередньої НЕ-сплати за зобов'язаннями або порушення інших домовленостей. Порушення угод або умов зазвичай тягнуть за собою тре-бованіе до позичальника класифікувати боргове зобов'язання як короткострокове, якщо від цієї вимоги не відмовиться кредитор. Аудитор повинен перевіряти, чи відповідають такі договори діяв протягом минулого року і на 1-е число нового року.
На практиці зустрічаються випадки, коли за умовами договору (особливо довгострокового) підприємство отримує гроші, а по исте-чении певного часу повертає позику майном або цінними паперами, що без зміни умов договору не допус-кається. Тому аудитор уточнює, в якій формі був взято позику - у формі грошей або речі.
При перевірці операцій погашення позик увага приділяється погашенню позик шляхом реалізації цінних паперів за цінами, що перевищують їх номінальну вартість, а також перевірці обліку позики під виданий вексель; відображенню в обліку курсових різниць за наданими валютними позиками і позик за напрямами їх використання.
Аудитор встановлює правильність відображення в обліку принимающихся до сплати відсотків за користування позикою.
При перевірці операцій, пов'язаних з поверненням позики, аудитор повинен керуватися ст. 809 Цивільного кодексу Російської Федерації, якою встановлено, що якщо в договорі відсутні умови про розмір відсотків, то їх розмір визначається яка у місці знаходження позикодавця ставкою банківського відсотка на день сплати позичальником суми боргу або його відповідної частини. Іноді питання про залучення позикових коштів вирішується за допомогою укладення договору позики з фізичною особою. У цьому випадку аудитору слід перевірити, чи був утриманий податок на доходи з фізичних осіб з сум відсотків, виплачених фізичній особі за договором позики.
Коли в договорах позики сума виражена в умовних одиницях, що підлягає сплаті сума в рублях визначається за офіційним курсом відповідної валюти або в умовних грошових одиницях на день платежу, якщо інший курс або інша дата його визначення не встановлені законом або угодою сторін.
Усі операції з обліку позикових коштів класифікуються на типові і нетипові. Залежно від такої класифікації методи перевірки носять суцільний або вибірковий характер.
При перевірці операцій з отримання та використання позикових коштів значна частина цих операцій повинна бути перевірена від загального до приватного, тобто від показника в звітності до первинного документа, а частина, що залишилася - від первинних доку- ментів до даних бухгалтерського обліку. Шляхом зіставлення залишків, оборотів за рахунками синтетичного обліку, субрахунками, аналітичних рахунках досягається підтвердження тотожності синтетичного та аналітичного обліку за позиками.
Звірка тотожності синтетичного та аналітичного обліку представлена на схемі 5.
Провівши необхідні процедури перевірки позикових коштів, аудитор повинен переконатися в тому, що вся необхідна істотна інформація про позикових коштах відображена у фінансовій (бухгалтерської) звітності.
Перевірка розкриття суттєвої інформації про позики здійснюється аудитором шляхом вивчення та аналізу такої інформації та її зіставлення з отриманими в ході аудиту доказами.