4.3. Акцизи на алкогольну продукцію і прямогонний бензин
Виробництво і постачання алкогольної продукції здійснюються відповідно до Федерального закону від 22 листопада 2005 р. № 171-ФЗ «Про державне регулювання виробництва і обігу етіло-вого спирту, алкогольної і спиртовмісної продукції» (далі - Закон № 171-ФЗ). Даний Закон дає роз'яснення, які саме напої відносяться до алкогольної продукції, адже НК РФ призводить тільки перелік підакцизних товарів, які відносяться до алко-гольной продукції.
Закон № 171-ФЗ встановлює, що виробництвом і постачанням етилового спирту, алкогольної і спиртовмісної продукції мають право займатися тільки організації (юридичні особи), отже, і платниками акцизів на алкогольну продукцію виступають тільки юридичні особи. Більш того, виробництвом і обігом (за винятком роздрібної торгівлі) алкогольної продукції з вмістом етилового спирту понад 15% (за винятком горілки) має право займатися казенні та інші організації, що мають сплачений статутний капітал у розмірі не менше 10 млн руб., Горілку мають право виробляти казенні та інші організації, що мають сплачений статутний капітал (статутний фонд) у розмірі не менш ніж 50 млн руб.
Об'єктом оподаткування акцизами алкогольної продукції визнаються наступні операції:
реалізація на території Російської Федерації особами виробленої ними алкогольної продукції;
продаж особами переданої їм на підставі вироку або рішень судів, арбітражних судів або інших уповноважених на те державних органів конфіскованої алкогольної продукції;
передача на території Російської Федерації особами виробленої ними алкогольної продукції до статутного (складеного) капітал організації;
передача на території Російської Федерації особами виробленої ними алкогольної продукції для власних потреб.
Таким чином, з 2006 р. акцизи на алкогольну продукцію обчислюють виробники на дату її відвантаження (передачі) покупцеві. При цьому застосовуються податкові ставки, рівні 100%-ному розміром відповідних ставок акцизу, встановлених ст. 193 НК РФ. Дата передачі алкогольної продукції власним структурному підрозділу, який здійснює її роздрібну або оптову реа-лізацію, не рахується моментом нарахування акцизу, тобто акциз нуж-но нараховувати тільки на дату відвантаження алкогольної продукції іншому власнику.
Порядок розрахунку акцизів з реалізованої алкогольної продукції передбачає множення податкової бази на ставку акцизу. Оскільки на алкогольну продукцію встановлено специфічні (тверді) ставки акцизів, розрахунок суми акцизів можна представити у вигляді такої формули:
Реалізуючи підакцизні товари, організація повинна виділяти у платіжних документах суму акцизу. Сума акцизу не виділяється окремим рядком, якщо підакцизні товари не обкладаються акцизами, реалізуються на експорт або організаціями, які не платять акцизи.
Суми акцизів, які організація сплатила постачальникам при придбанні підакцизних товарів, включаються у вартість цих товарів. Так враховується і акциз з алкогольної продукції, яку організація оптової торгівлі набуває у виробників. Правда, це правило не діє, якщо акциз був сплачений по підакцизних товарах, які використовуються як сировина для виробництва інших підакцизних товарів. Акциз по таких товарах підлягає вирахуванню при визначенні суми акцизу, що підлягає сплаті до бюджету. Сума акцизу приймається до відрахування тільки в тій частині, в якій підакцизної сировину списано на виробництво фактично реалізованої алкогольної продукції. При цьому якщо сировина списано у виробництво в одному податковому періоді, а оплачено воно було в іншому податковому періоді, то відрахування по акцизах виробляються в тому періоді, коли проведена оплата сировини.
З 1 січня 2006 р. Скасовано маркування алкогольної продукції регіональними спеціальними марками. Внаслідок цього в гол. 22 «Акцизи» НК РФ внесені поправки, що стосуються відміни податкового відрахування по авансовому платежу, який сплачується при придбанні регіональних спеціальних марок.
З 1 січня 2006 денатурована спиртовмісна продукція не звільняється від сплати акцизів ні за яких умов. Для здійснення операцій з виробництва денатурованого етилового спирту і неспіртосодержащей продукції, в якості сировини для виробництва якої використовується денатурований етиловий спирт, організації повинні отримати відповідні ліцензії.
Для визначення ж об'єкта оподаткування акцизами та отримання платником податку права на податкові відрахування по акцизах ст. 1792 НК РФ встановлює механізм видачі відповідних свідоцтв і вимоги, пропоновані до організацій. Зазначені свідоцтва не скасовують необхідність отримання ліцензії на виробництво денатурованого етилового спирту і неспіртосодержащей продукції, в якості сировини для виробництва якої ис-користується денатурований етиловий спирт. Свідоцтво - це документ, безпосередньо пов'язаний тільки з обчисленням акцизу на денатурований спирт. Свідоцтва виходять організаціями на добровільній основі, але тільки при виконанні однієї з умов, визначених НК РФ.
Об'єктом оподаткування акцизами денатурованого етилового спирту визнаються операція з його реалізації виробником, а також операції з отримання (оприбуткування) денатурованого етилового спирту організацією, що має свідоцтво на виробництво неспіртосодержащей продукції. Під отриманням розуміється придбання денатурованого етилового спирту у власність, тобто на дату придбання у власність денатурованого етилового спирту організація, що має свідоцтво на виробництво неспіртосодержащей продукції, повинна нарахувати акциз. Податкова база визначається як обсяг отриманого денатурованого етилового спирту.
Податкові відрахування здійснює продавець, який має свідоцтво на виробництво денатурованого етилового спирту, якщо реалізує вироблений денатурований етиловий спирт особі, яка має свідоцтво на виробництво неспіртосодержащей продукції. Для цього до податкового органу подаються свідоцтво, копія договору про реалізацію спирту, реєстр рахунків-фактур з відміткою податкового органу за місцезнаходженням покупця, накладні та акти прийому-передачі денатурату.
Крім того, відрахування може бути отриманий, коли платник, який має свідоцтво на виробництво неспіртосодержащей продукції, використовує денатурований спирт для виробництва такої продукції. У цьому випадку до податкового органу слід подати свідоцтво, копії договорів про придбання денатурованого спирту у виробника, реєстр рахунків-фактур, виставлених виробником, накладні на внутрішнє переміщення спирту, внутрішні акти прийому-передачі та акт списання денатурату у виробництво.
Приклад. Виробник - організація «Мега», що має свідоцтво на виробництво денатурованого етилового спирту, реалізувала (відвантажила) на адресу організації «Вісь», що має свідоцтво на виробництво не-спиртовмісної продукції, 1500 л денатурованого спирту (в перерахунку на безводний спирт). Ставка акцизу на етиловий спирт становить 21 руб. 50 коп. Організація «Мега» нарахує акциз на дату відвантаження виробленого етилового спирту, а після отримання цього спирту організацією «Вісь» і пред'явлення до податкового органу відповідних документів справить податкові відрахування. У результаті сума акцизу, що підлягає сплаті до бюджету організацією «Мега», складе
1500 л х 21 руб. 50 коп. - 32250 = 0 руб.
Організація «Вісь» як одержувач денатурату на момент оприбуткування придбаного денатурованого етилового спирту нарахує акциз і в момент його передачі для виробництва неспіртосодержащей продукції прийме нараховану суму до відрахування, отже, до сплати в бюджет з неї буде належати
1500 л х 21 руб. 50 коп. - 32250 = 0 руб.
З 1 січня 2003 р. до переліку підакцизних товарів включений пря-могонний бензин. При цьому для цілей застосування акцизів визначено, що під прямогонним бензином розуміються бензинові фракції, отримані в результаті переробки нафти, газового конденсату, попутного нафтового газу, природного газу, горючих сланців, вугілля та іншої сировини, а також продуктів їх переробки, за винятком бензину автомобільного. Бензинової фракцією в цілях застосування акцизів вважається суміш вуглеводнів, киплячих в інтервалі температур від 30 до 215 ° С при атмосферному тиску 760 мм рт. ст. Таким чином, підакцизними нафтопродуктами з 1 січня 2003 р. Вважаємо бензин автомобільний, дизельне паливо, моторні масла, прямогонний бензин. Але з усього переліку нафтопродуктів тільки по прямогонний бензин НК РФ встановлює особливі умови сплати акцизу. Пов'язані вони насамперед з тим, що особи, які вчиняють операції з прямогонним бензином, має право отримувати свідоцтва на виробництво і переробку прямогонного-ного бензину.
Наявність свідоцтва про реєстрацію особи, що здійснює операції з прямогонним бензином (одержання якого носить виключно добровільний характер), дозволяє платнику податків, пере-дающему прямогонний бензин покупцеві, також має свідоцтво, не включати акциз у ціну переданого бензину і, більше того, одержати відрахування (тобто відшкодування) акцизу, нарахованого цим платником податку при отриманні ним прямогонного бензину.
Покупець, який має свідоцтво, повинен також нарахувати акциз при отриманні прямогонного бензину (без акцизу) від постачальника, відобразити нараховану суму в податковій декларації і після підтвердження податковим органом сум нарахованих акцизів відміткою в рахунках-фактурах, отриманих від постачальника, повернути ці рахунки-фактури постачальнику для відрахування їм нарахованих сум акцизу.
Свідоцтва можуть видаватися не тільки при наявності у власності необхідних потужностей з виробництва, зберігання та відпуску прямогонного бензину, а й на праві господарського відання та (або) оперативного управління, а також у разі, якщо організація- заявник володіє більш ніж 50% статутного (складеного) капіталу (фонду) ТОВ або голосуючих акцій АТ.
Для отримання свідоцтва на переробку прямогонного бензину власник сировини замість документів, що підтверджують право власності (господарського відання та (або) оперативного управління) на потужності з виробництва, зберігання та відпуску продукції нафтохімії, може надати завірену копію договору на надання послуг з переробки прямогонного бензину з організацією, що здійснює виробництво продукції нафтохімії.
Механізм обліку акцизу у вартості нафтопродуктів при їх передачі особам, які мають і не мають свідоцтв, а також віднесення суми акцизу, що підлягає сплаті до бюджету, на витрати, прийняті до відрахування при обчисленні податку на прибуток, визначається НК РФ.
Так, ст. 198 НК РФ встановлює, що пред'явлення суми акцизу за операціями з прямогонним бензином здійснюється в наступному порядку:
при передачі на підставі розпорядчих документів власника прямогонного бензину платником податків, які мають свідоцтво на виробництво прямогонного бензину, особі, яка має свідоцтво на переробку прямогонного бензину, розрахункові документи, первинні облікові документи, рахунки-фактури (виставляються виробником прямогонного бензину його власнику, а також власником прямогонного бензину покупцю) виписуються без виділення відповідних сум акцизу. При цьому на зазначених документах робиться напис або ставиться штамп «Без акцизу»;
при реалізації прямогонного бензину платником податків, які мають свідоцтво на виробництво прямогонного бензину, особі, яка має свідоцтво на переробку прямогонного бензину, розрахункові документи, первинні облікові документи та рахунки-фактури виписуються без виділення відповідних сум акцизу. При цьому на зазначених документах робиться напис або ставиться штамп «Без акцизу».
Порядок надання податкових вирахувань по акцизах визначається ст. 200 НК РФ. Зокрема, відрахуванням підлягають суми акцизу, нараховані платником податків, які мають свідоцтво на виробництво прямогонного бензину, при реалізації прямогонна-го бензину платнику податків, що має свідоцтво на переробку прямогонного бензину при поданні до податкових органів наступних документів:
копії договору з платником податку, які мають свідоцтво на переробку прямогонного бензину;
реєстрів рахунків-фактур з відміткою податкового органу, в якому перебуває на обліку покупець прямогонного бензину.
Відрахуванням підлягають суми акцизу, нараховані платником податків, які мають свідоцтво на виробництво прямогонного бензину, при передачі на території Російської Федерації пря-могонного бензину, виробленого з давальницької сировини власнику чи іншим особам, у тому числі отримання прямогонна-го бензину у власність в рахунок оплати послуг з виробництву пря-могонного бензину з давальницької сировини, а також при передачі вироблених підакцизних товарів на переробку на давальчес-кой основі. У цьому випадку платник податків повинен надати до податкових органів документи, що підтверджують напрям пря-могонного бензину для виробництва продукції нафтохімії особам, які мають свідоцтво на переробку прямогонного бензину:
при передачі прямогонного бензину на переробку на даваль-чеський основі:
^ Копії договору платника податків з особою, яка має свідоцтво на переробку прямогонного бензину,
^ Копії свідоцтва на переробку прямогонного бензину особи, з яким укладено договір на переробку прямогонного-ного бензину,
^ Реєстру рахунків-фактур, виставлених особою, яка має свідоцтво на переробку прямогонного бензину;
при передачі прямогонного бензину (у тому числі на підставі розпорядчих документів власника прямогонного бензи-ну) особі, яка має свідоцтво на переробку прямогонного бензину:
^ Копії договору між власником прямогонного бензину та платником податків,
^ Копії договору між власником прямогонного бензину і особою, яка має свідоцтво на переробку прямогонного-ного бензину,
^ Копії розпорядчих документів власника прямо-гонного бензину (у разі наявності таких документів) опо-платнику при передачі прямогонного бензину особі, яка має свідоцтво на переробку прямогонного бензину, S накладної на відпуск прямогонного бензину або акта прийому-передачі прямогонного бензину особі, яка має свідоцтво на переробку прямогонного бензину.
Відрахуванням підлягають суми акцизу, нараховані при отриманні прямогонного бензину платником податків, які мають свідоцтво на переробку прямогонного бензину, при використанні отриманого прямогонного бензину самим платником податків для виробництва продукції нафтохімії та (або) при передачі прямогонного бензину для виробництва продукції нафтохімії на давальницької основі (на основі договору про надання послуг з переробки належить даному платникові податків прямогонного бензину) при поданні наступних документів:
- Накладної на внутрішнє переміщення;
- Накладної на відпуск матеріалів;
- Лімітно-забірної картки;
- Акта прийому-передачі сировини на переробку;
- Акта прийому-передачі структурними підрозділами платника податків;
- Акта списання у виробництво.
Сплата акцизу при реалізації (передачі) платниками податків вироблених ними підакцизних товарів проводиться виходячи з фактичної реалізації (передачі) зазначених товарів за минулий податковий період рівними частками не пізніше 25-го числа місяця, наступного за звітним місяцем, і не пізніше 15-го числа другого місяця , наступного за звітним місяцем.
Сплата акцизу по прямогонний бензин і денатурованого етилового спирту платниками податків, мають свідоцтво про реєстрацію організації, що здійснює операції з прямогонна-ним бензином, і (або) свідоцтво про реєстрацію організації, що здійснює операції з денатурованим етиловим спиртом, проводиться не пізніше 25-го числа третього місяця , наступного за минулим податковим періодом.
Акциз з підакцизних товарів сплачується за місцем виробництва таких товарів. За операціями з денатурованим етиловим спиртом акциз сплачується за місцем оприбуткування придбаних у власність підакцизних товарів. При здійсненні операцій з прямогонним бензином акциз сплачується за місцем перебування платника податків.
Платники податків зобов'язані надати до податкових органів за місцем свого знаходження, а також за місцем знаходження кожного свого відокремленого підрозділу податкову декларацію за податковий період у строк не пізніше 25-го числа місяця, наступного за минулим податковим періодом, а платники податків, які мають свідоцтво про реєстрацію особи, коїть операції з прямо-гонним бензином, і (або) свідоцтво про реєстрацію організації, що здійснює операції з денатурованим етиловим спиртом, - не пізніше 25-го числа третього місяця, наступного за звітним.