2.1. Характеристика елементів податку на прибуток організацій
За характером, змістом і різноманітності виконуваних функцій, за своїми можливостями впливати на діяльність організацій і підприємців, за ступенем впливу на хід результатів комерційної діяльності податок на прибуток виступає основним підприємницьким податком.
Відповідно до Закону про основи податкової системи у складі федеральних податків був встановлений прибутковий податок (податок на прибуток організацій). Таку назву податку було дано, по всій ймовірності, у зв'язку з зарубіжною практикою оподаткування, де діє прибутковий податок з корпорацій. Однак досить швидко назва податку було змінено, і 27 грудня 1991 р. був затверджений Закон РФ № 2116-1 «Про податок на прибуток підприємств і організацій» (далі - Закон № 2116-1), який вступив в дію з 1 січня 1992 р .
Методика обчислення податку на прибуток підприємств і організацій по закінченні ряду років показала суттєві прорахунки. Сам податок поступово втратив свою стимулюючу функцію, більше половини платників податків не реагували на зменшення податкових ставок збільшенням випуску продукції. Звичайно, не слід забувати і про те, що більшість організацій або не в змозі отримати сам показник прибутку в силу економічного становища, або роблять все можливе для приховування або мінімізації законним шляхом позитивного фінансового результату.
Таким чином, порядок обчислення даного податку вимагав перегляду. Частково робота з удосконалення оподаткування прибутку проводилася протягом 1990-х рр.., Досить сказати, що в Закон № 2116-1 з 1991 по 2000 р. було внесено понад 200 поправок і доповнень.
Зміни, що вносяться до Закону № 2116-1, стосувалися різних елементів податку.
Насамперед значно розширилося коло платників податків за рахунок комерційних банків (у тому числі банки за участю іноземного капіталу і іноземні банки, що отримали ліцензію Банку Росії, Банк зовнішньої торгівлі РФ, Ощадбанк Росії, Банк Росії), страхових організацій, а також філій банків і страхових організацій, що мають окремий баланс і розрахунковий рахунок. Пов'язано це було з відміною в 1994 р. чинного порядку оподаткування доходів банків та кредитних установ і доходів від страхової діяльності. Підприємства грального бізнесу податок на прибуток стали сплачувати лише з суми прибутку, отриманого від іншої (неігорной) діяльності. Доходи з основної діяльності оподатковувалися за ставкою 90% (пізніше - 70%).
Чи вносилися зміни і в об'єкт оподаткування. Особливим чином формувався об'єкт оподаткування в цілому ряді галузей: у банківській, страховій, інвестиційній, брокерської, при здійсненні посередницьких операцій, в сільському господарстві, на залізничному транспорті, в енергетиці, нафтової і газової промисловості.
Багаторазово переглядався складу доходів і витрат, фор-мірующіх податкову базу податку на прибуток.
Однак підхід до оподаткування прибутку принципово не змінювався. Таке завдання було поставлено тільки при розробці гл. 25 «Податок на прибуток організацій» НК РФ, яка вступила в дію з 1 січня 2002
Платниками податків податку на прибуток визнаються:
російські організації;
іноземні організації, що здійснюють свою діяльність на території Російської Федерації;
Організаціями вважаються юридичні особи, утворені відповідно до законодавства РФ, а також іноземні юридичні особи, компанії та інші корпоративні утворення, які мають цивільну правоздатність, створені відповідно до законодавства іноземних держав, міжнародні організації, їх філії та представництва, створені на території Російської Федерації.
Податок на прибуток повинні сплачувати як комерційні, так і некомерційні організації. Останні платять податок у тому випадку, якщо вони займаються комерційною діяльністю.
Не вважаються платниками податку на прибуток організації, які сплачують єдиний податок на поставлений дохід та переведені на спрощену систему оподаткування.
НК РФ остаточно закріпив положення про те, що філії (представництва) та інші відокремлені підрозділи юридичних осіб, що мають самостійний баланс і розрахунковий (поточний) рахунок, не виступають платниками податку на прибуток, а виконують обов'язки по сплаті податку. Платником виступає організація, для чого вона зобов'язана стати на податковий облік за місцем розташування всіх своїх відокремлених підрозділів. Під відокремленим підрозділом організації розуміється будь територіально відокремлене від неї підрозділ, за місцем знаходження якого обладнані стаціонарні робочі місця, при цьому не має значення, чи відображено в статуті організації створення таких стаціонарних робочих місць, досить, якщо податкові органи визнають їх такими за фактом існування.
Об'єктом оподаткування з податку на прибуток визнається прибуток, отриманий платником податку.
Для російських організацій прибуток визначається як різниця між отриманими доходами і величиною зроблених витрат.
Для іноземних організацій, що здійснюють свою діяльність в Російській Федерації через постійні представництва, прибутком виступає дохід, отриманий через ці постійні представництва, зменшений на величину зроблених цими постійними представництвами витрат.
Іноземні організації, що не мають на території Російської Федерації постійних представництв, але одержують доходи, податок сплачують виходячи з суми доходів, отриманих від російських джерел.
Таким чином, гл. 25 НК РФ змінила об'єкт оподаткування. Нагадаємо, що раніше об'єктом оподаткування вважалася валовий прибуток організацій. Ці зміни відповідають нормам формування прибутку в бухгалтерському обліку, які закріплені в Положеннях з бухгалтерського обліку ПБО 9/99 і ПБУ 10/99.
Важливо, що доходи і витрати платника податків визначаються НК РФ, і лише окремі види витрат (відрядження, підйомні, норми природного убутку та ін.) регулюються окремими постановами Уряду РФ.
Податковою базою для обчислення податку на прибуток служить грошовий вираз прибутку. При розрахунку податкової бази спочатку складаються всі доходи і потім з отриманої суми віднімаються всі витрати. Формування податкової бази в загальному вигляді представлено на рис. 2.1.
. 2.1. Формування податкової бази по податку на прибуток організацій
Розрізняють два методи визнання доходів і витрат: касовий і нарахування.
Метод, при якому доходи (витрати) визнаються такими у тому звітному (податковому) періоді, в якому вони мали місце, незалежно від того, коли фактично надійшли (вибули) грошові кошти, пов'язані з ними, або відбулася інша форма оплати, називають методом нарахування.
Приклад. За підсумками діяльності за рік розмір виручки від реалізації продукції в організації склав:
Середній розмір виручки за квартал склав 875 тис. руб. [(1000 + 600 + + 1000 + 900): 4)].
Так як розмір виручки в середньому за квартал не перевищує 1 млн руб., Організація має право на застосування касового методу.
Однак, якщо протягом податкового періоду виручка все ж перевищить граничний розмір, платнику податків доведеться перерахувати податок на прибуток з початку податкового періоду шляхом нарахування.
Фактично оплаченими при касовому методі повинні бути не тільки доходи, а й витрати. При цьому під оплатою розуміється припинення зустрічного зобов'язання платника податків по придбаних їм товарах (роботах, послугах) перед їх продавцем.
Стаття 273 НК РФ встановила такі дати для обліку окремих видів витрат з метою оподаткування:
матеріальні витрати, витрати на оплату праці, відсотки за користування позиковими засобами (включаючи банківські кредити) та оплата послуг третіх осіб - момент погашення заборгованості шляхом списання грошових коштів з розрахункового рахунку, виплати з каси або погашення заборгованості іншим способом;
витрати на сплату податків і зборів - момент їх сплати, т. е. надання в кредитну організацію платіжних доручень;
амортизаційні відрахування визнаються за оплаченим і використовуваному у виробництві майну в сумах, нарахованих за звітний (податковий) період.
Зміна методу визнання доходів і витрат може бути здійснена відповідно до облікової політики для цілей оподаткування або при втраті права застосовувати касовий метод.
Наприклад, з 1 січня 2002 р. ряд організацій змушений був перейти на метод визнання доходів і витрат з нарахування, Федеральний закон від 29 травня 2002 р. № 57-ФЗ «Про внесення змін і доповнень до частину другу Податкового кодексу Російської Федерації і в окремі законодавчі акти Російської Федерації »(далі - Федеральний закон від 29 травня 2002 р. № 57-ФЗ) змінив порядок формування податкової бази в перехідний період.
Сенс перехідного періоду полягав у тому, щоб дати організаціям час скоригувати показники для обчислення податку на прибуток в 2002 р. Для цієї мети організації провели інвентаризацію дебіторської заборгованості за реалізовані, але не оплачені товари (роботи, послуги), майнові права за станом на 1 січня 2002 р. Виручка за станом на цю дату визначалася з урахуванням тієї виручки, яка раніше не бралася для цілей формування оподатковуваної бази. Крім того, коректувалася сума неврахованих для цілей оподаткування в 2001 р. позареалізаційних доходів.