6.5. Податкові оптимізаційні схеми
Оскільки використання схем податкової оптимізації несе в собі певний ризик, то будь-яка схема податкової оптимізації (далі - схема) перед впровадженням повинна перевірятися на відповідність таким вимогам, як:
доцільність, тобто застосовність схеми і повнота використання в ній усіх можливостей мінімізації податків;
ефективність, наявність податкової економії (ефекту) від використання схеми;
відповідність вимогам законодавства;
автономність, тобто схема розглядається з точки зору складності в управлінні, підконтрольності у застосуванні і складності в реалізації;
стійкість, тобто збереження ефективності схеми при зміні зовнішніх і внутрішніх факторів;
безпека - передбачає мінімізацію можливих негативних наслідків від використання схеми всередині підприємства.
Крім того, слід враховувати, що всі непереборні сумніви, суперечності і неясності, наявні в законодавчих актах про податки, тлумачаться на користь платника податків. Це дозволяє надалі можливо успішно оскаржувати в арбітражному суді претензії податкових органів до обраної податкової політики, грунтуючись на принципі «що не заборонено законом, то дозволено». Правда, все це несе в собі додаткові ризики, пов'язані з величезними труднощами на шляху судових тяжб з податковими органами. Доказ своєї правоти може обернутися занадто дорого.
Зупинимося на розгляді декількох простих схем оптимізації. Мета їх розгляду пов'язана не з тим, щоб ознайомити читача з можливими способами зниження податків, а для кращого розуміння принципів та сутності обчислення і сплати деяких податків.
Перша схема - схема оптимізації єдиного соціального податку з використанням договору надання послуг.
Суть схеми полягає в тому, що замість трудового договору організація укладає з працівником договір цивільно-правового характеру (возмездного надання послуг). Для цього працівник повинен попередньо зареєструватися як індивідуальний підприємець і перейти на спрощену систему опо-даткування з об'єктом оподаткування - дохід (податкова ставка 6%). У цьому випадку працівник як підприємця платить замість ЕСН страхові внески на обов'язкове пенсійне страхування у вигляді фіксованого платежу (його мінімальний розмір становить 150 руб. На місяць). При цьому на суму сплачених страхових внесків зменшується сума єдиного податку.
виплата заробітної плати як працівнику організації;
виплата винагороди за договором возмездного надання послуг. З працівником організація укладає договір надання послуг, і заробітна плата виплачується як винагорода за цим договором.
За першим варіантом (при використанні звичайної схеми оподаткування) організація отримує:
зниження сум ЕСН і страхових внесків до пенсійного фонду, які складуть 2600 руб. (10 000 руб. Х 26%);
збільшення суми податку на прибуток, так як суми ЕСН і страхових внесків не включатимуться до витрат, що враховуються з метою оподаткування прибутку. Сума додаткового податку на прибуток складе 624 руб. (2600 руб. Х 24%).
ПДФО працівника складе 1300 руб. (10 000 руб. Х 13%). На руки працівник отримає суму 8700 руб. (10 000 руб. - 1300 руб.).
За другим варіантом (при використанні оптимізаційної схеми) виплачуються:
страхові внески до пенсійного фонду для підприємця в сумі 150 руб.;
єдиний податок, який складе 600 руб. (10 000 руб. Х 6%). Він може бути зменшений на величину страхових внесків до Пенсійного фонду (ПФ) і, таким чином, буде дорівнює 450 руб. (600 руб. - 150 руб.).
На руки працівник отримає суму 9400 руб. (10 000 руб. - 150 руб. - 450 руб.).
Порівняльна таблиця за варіантами представлена в табл. 6.2.
Таблиця 6.2
Порівняльна таблиця податкових виплат за варіантами, руб.
Друга схема - перехід організації на спрощену систему оподаткування.
В даний час для невеликих за чисельністю (до 100 чоловік) і величиною доходу (до 20 млн руб.) Організацій надається можливість перейти на спрощену систему оподаткування (ССО) згідно з гл. 26.2 НК РФ. У даному випадку звичайний спосіб сплати податку на прибуток згідно гл. 25 НК РФ замінюється на сплату єдиного податку на доходи або на доходи, зменшені на величину витрат.
У яких випадках доцільно переходити зі звичайної системи оподаткування на спрощену систему оподаткування (з точки зору сплати податку на прибуток або єдиного податку за ССО)? Для цього необхідно провести розрахунки стосовно до однаковим вихідним даним для організації, зіставляючи її доходи і витрати в трьох варіантах.
Варіант 2. ССО (об'єкт оподаткування - доходи за ставкою 6%).
Варіант 3. ССО (об'єкт оподаткування - доходи, зменшені на величину витрат за ставкою 15%).
Якщо потрібно з'ясувати, за яких податкових базах всі розглянуті схеми оподаткування будуть рівноцінними з точки зору сплати податку на прибуток або єдиного податку, то можна скласти рівність
а х 0 , 24 = Ь х 0,06 = с х 0,15, де а, Ь, с - податкові бази відповідно при звичайній систему оподаткування, ССО, коли об'єкт оподаткування - доходи, і ССО, коли об'єкт оподаткування - доходи, зменшені на величину витрат.
Звідси випливає, що податкова база для звичайної системи
оподаткування повинна бути менше аналогічного показника
при УСН (доходи) в 4 рази :
щоб звичайна система оподаткування прибутку не поступалася ССО.
Однак не слід робити висновок про те, що звичайна система оподаткування в 4 рази гірше, ніж ССО. Необхідно враховувати конкретну структуру витрат стосовно до кожної системі та організації. Крім того, слід врахувати, що податкова база по варіанту 2 більше, ніж по решті варіантів.