2.3. Порядок розрахунку податкової бази по податку на прибуток
Прибуток, що підлягає оподаткуванню, визначається наростаючим підсумком з початку податкового періоду.
У разі якщо у звітному (податковому) періоді платником податку отримано збиток, податкова база визнається рівною нулю.
При обчисленні податкової бази не враховуються у складі доходів та витрат платників податків доходи і витрати, пов'язані з гральному бізнесу. Такі платники податків зобов'язані вести відокремлений облік доходів і витрат з такої діяльності. У разі неможливості виділення витрат організації, що припадають на діяльність, що відноситься до грального бізнесу, вони визначаються пропорційно частці доходів організації від грального бізнесу в загальній частці доходів організації за всіма видами діяльності.
Аналогічний порядок поширюється на організації, що перейшли на сплату єдиного податку на поставлений дохід, а також організації, які отримують прибуток (збиток) від сільськогосподарської діяльності.
НК РФ встановлює групи платників податків, у яких на-Лігво база визначається в особливому порядку. До них відносяться банки, страховики, недержавні пенсійні фонди, професійні учасники ринку цінних паперів.
В особливому режимі визначається податкова база і за окремими операціями з цінними паперами, з фінансовими інструментами термінових угод.
Платник податків, який зазнав збиток (збитки) у попередньому податковому періоді (податкових періодах), має право зменшити податкову базу поточного податкового періоду на всю суму отриманого ним збитку або на частину цієї суми.
Для перенесення збитків минулих років на майбутні періоди повинні бути виконані наступні умови:
збиток (збитки) повинен бути обчислений платником податків за правилами гл. 25 НК РФ;
термін перенесення збитку (збитків) не повинен перевищувати 10 років, наступних за тим податковим періодом, в якому отримано збиток (збитки);
платник податків має право зменшити на суму отриманого збитку податкову базу поточного податкового періоду.
Приклад. За підсумками 2006 р. організація отримала збиток у розмірі 10 000 руб. У 2007 р. податкова база з податку на прибуток склала 28 000 руб.
Розрахуємо оподатковуваний прибуток в 2007 р. з урахуванням перенесення збитків 2006
Сума прибутку, що підлягає оподаткуванню податком на прибуток у 2007 р., дорівнює:
28 000 руб. - 10 000 руб. = 18 000 руб.
Сума збитку в нашому прикладі менше суми отриманого прибутку. Оскільки ніяких обмежень за величиною стерпного збитку НК РФ не встановлює, платник податків має право скористатися механізмом перенесення збитку на майбутнє в повному обсязі вже за підсумками 2007 р.;
збиток, що не перенесений на найближчий наступний рік, може бути перенесений цілком або частково на наступний рік з наступних дев'яти років. Іншими словами, якщо сума збитку минулого податкового періоду більше суми прибутку поточного податкового періоду, платник податку може зменшувати податкову базу наступних податкових періодів.
Приклад. Продовжимо попередній приклад.
Припустимо, що організація за підсумками роботи за 2007 р. визначила податкову базу в тій же сумі 28 000 руб. Збиток же за 2006 р. склав не 10 000 руб., А 36 000 руб.
З урахуванням перенесення збитків минулих років на майбутнє розрахуємо подат-гооблагаемую прибуток 2007:
28 000 руб. - 28 000 руб. = 0 руб.
Таким чином, оподатковуваного прибутку за підсумками 2007 р. у органі-зації-платника податків не залишається.
Сума, що залишилася збитку становить 8000 руб. (36 000 крб. - 28 000 руб.). Її організація зможе перенести тільки за підсумками 2008 р., за умови отримання прибутку;
якщо платник податків зазнав збитків більш ніж в одному податковому періоді, перенесення таких збитків на майбутнє проводиться в тій черговості, в якій вони понесені . Так, спочатку переносяться збитки, отримані в самому ранньому періоді, а потім збитки, отримані в пізніші періоди.
Приклад. Збиток організації в 2005 р. склав 14 000 руб.; В 2006 р. - 15 500 руб.
Оподатковуваний прибуток за підсумками 2007 р. - 28 000 руб.
Розрахуємо податкову базу в 2007 р. з урахуванням перенесення збитків минулих
років.
Сума прибутку, що підлягає зменшенню за рахунок збитків минулих років, дорівнює:
28 000 руб. - 14 000 руб. - 14 000 руб. = 0 руб.
Решта 1500 руб. (15500 руб. - 14 000 руб.) Будуть представлені до переносу тільки в 2008 р.;
платник податків зобов'язаний зберігати документи, що підтверджують обсяг понесеного збитку протягом усього терміну, під час якого він зменшує податкову базу поточного податкового періоду на суму раніше отриманих збитків;
особливі режими перенесення збитків на майбутнє встановлені щодо збитків від реалізації цінних паперів, не обертаються на організованому ринку, від реалізації фінансових інструментів термінових угод, не обертаються на організованому ринку, а також від реалізації продукції (робіт, послуг) обслуговуючих виробництв і господарств.
Тепер, коли розглянуто порядок перенесення збитків минулих років на майбутнє, можна представити загальний порядок складання податкової бази по податку на прибуток (рис. 2.2).
Податкова ставка для російських організацій встановлена в розмірі 20%, при цьому 2,5% зараховується до федерального бюджету, 17,5% - до бюджетів суб'єктів РФ.
Законами суб'єктів РФ розмір податкової ставки може бути зменшений для окремих категорій платників податків в частині сум податку, що підлягають зарахуванню до бюджетів суб'єктів РФ, з 17,5 до 13,5%.
Податкові ставки для іноземних організацій, що не мають в Рос-сийской Федерації постійних представництв, складають: 10% - від використання, утримання або здавання в оренду (фрахту) судів, літаків або інших рухомих транспортних засобів або контейнерів при міжнародних перевезеннях; 20% - з усіх інших доходів, крім доходів за цінними паперами.
По доходах, отриманих у вигляді дивідендів, застосовуються такі ставки: 0% - за доходами, отриманими російськими організаціями у вигляді дивідендів за умови, що на день прийняття рішення про виплату дивідендів отримує дивіденди організа-ція в протягом не менше 365 календарних днів безперервно володіє на праві власності не менше ніж 50%-ним внеском (часток) у статут-
Рис. 2.2. Порядок складання розрахунку податкової бази по податку на прибуток
ном капіталі сплачує дивіденди організації або депозитарними розписками, що дають право на отримання дивідендів, в сумі, що відповідає не менше 50% загальної суми виплачуваних організацією дивідендів, та за умови , що вартість придбання та (або) отримання у власність вкладу (частки) у статутному капіталі сплачує дивіденди організації або депозитарних розписок, що дають право на отримання дивідендів, перевищує 500 млн руб.; 9% - за доходами, отриманими у вигляді дивідендів від російських організацій російськими організаціями; 15% - за доходами, отриманими у вигляді дивідендів від російських організацій іноземними організаціями.
За операціями з окремими видами боргових зобов'язань примі-няются такі ставки: 15% - по доходу у вигляді відсотків по державних і муніципальних цінних паперів, умовами випуску та обігу яких передбачено отримання доходів у вигляді відсотків (крім цінних паперів, зазначених у подп. 2 п. 4 ст. 284 НК РФ), а також за доходами у вигляді відсотків за облігаціями з іпотечним покриттям, емітованими після 1 січня 2007 р., і доходам засновників довірчого управління іпотечним покриттям, отриманим на підставі придбання іпотечних сертифікатів участі, виданих керуючим іпотечним покриттям після 1 січня 2007 р.; 9% - за доходами у вигляді відсотків за муніципальними цінними паперами, емітованими на строк не менше трьох років до 1 січня 2007 р., а також за доходами у вигляді відсотків за облігаціями з іпотечним покриттям, емітованими до 1 січня 2007 р., і доходам засновників довірчого управління іпотечним покриттям, отриманим на підставі придбання іпотечних сертифікатів участі, виданих керуючим іпотечним покриттям до 1 січня 2007 р.; 0% - по доходу у вигляді відсотків по державними та муніципальними облігаціями, емітованими до 20 січня 1997 включно, а також по доходу у вигляді відсотків за облігаціями державної валютного облігаційної позики 1999 р., емітованими при здійсненні новації облігацій внутрішньої державної валютної позики серії III, емітованих з метою забезпечення умов, необхідних для врегулювання внутрішнього валютного боргу колишнього Союзу РСР і внутрішнього і зовнішнього валютного боргу Російської Федерації.
Прибуток, отриманий Банком Росії від здійснення діяльності, пов'язаної з виконанням ним функцій, передбачених Федеральним законом від 10 липня 2002 р. № 86-ФЗ «Про Центральний банк Російської Федерації (Банку Росії)», обкладається податком за ставкою 0%.
Прибуток, отриманий Банком Росії від провадження діяльності, не пов'язаної з виконанням ним функцій, передбачених Федеральним законом «Про Центральний банк Російської Федерації (Банку Росії)», обкладається податком за ставкою 24%.
Суми податку, що обчислюються за податковими ставками, наведеними в п. 2-4 ст. 284 НК РФ, підлягають зарахуванню у федеральний бюджет.
Податковий період - це період, по закінченні якого опо-платник визначає податкову базу і обчислює суму податку, що підлягає сплаті.
Податковим періодом з податку на прибуток визнається календарний рік. У зв'язку з цим платник податків і розраховує податок на прибуток наростаючим підсумком з початку календарного року.
Разом з тим для різних категорій платників визначені різні терміни надання звітів про сплату податку на прибуток.
Період, після закінчення якого до податкових органів представ-ляется декларація з податку, вважається звітним. Звітними періодами з податку на прибуток визнаються I квартал, півріччя і дев'ять місяців календарного року. Для платників податків, обчислюється щомісяця авансові платежі виходячи з фактично одержаного прибутку, податковим періодом визнаються місяць, два місяці, три місяці і так далі до закінчення календарного року.
Податок на прибуток визначається як відповідна податковій ставці відсоткова частка податкової бази.
НК РФ передбачається числення:
податку на прибуток за податковий період;
квартальних авансових платежів з податку;
За підсумками кожного звітного (податкового) періоду організації обчислюють суму авансового платежу виходячи із ставки податку і прибутку, що підлягає оподаткуванню, розрахованої наростаючим підсумком з початку року. Протягом звітного періоду платники податків обчислюють суму щомісячного авансового платежу.
Розмір щомісячного авансового платежу може визначатися платниками податків одним з двох варіантів.
Перший варіант передбачає розрахунок виходячи із сум авансових платежів за попередні податкові періоди. Тоді сума щомісячного авансового платежу визначається за наступною схемою:
- щомісячний авансовий платіж за останній квартал попереднього податкового періоду;
- 1/3 авансового платежу за перший звітний період поточного року;
- 1/3 різниці між сумою авансового платежу за півріччя і сумою авансового платежу за підсумками першого кварталу;
IV-1/3 різниці між сумою авансового платежу за дев'ять місяців і сумою авансового платежу за півріччя.
Другий варіант заснований на обчисленні щомісячного авансового платежу виходячи з фактично отриманого прибутку. Для цього фактично отриманий прибуток, обчислену наростаючим підсумком з початку податкового періоду до закінчення відповідного місяця, множать на ставку податку. З цієї суми віднімають раніше нараховані суми авансових платежів.
Чи не сплачують щомісячні авансові платежі:
організації, у яких за попередні чотири квартали доходи від реалізації не перевищували в середньому 3 млн руб. за кожний квартал;
бюджетні установи;
іноземні організації, що здійснюють діяльність у Російській Федерації через постійне представництво;
некомерційні організації, що не мають доходу від реалізації товарів (робіт, послуг);
учасники простих товариств щодо доходів, одержуваних ними від участі в простих товариствах;
інвестори угод про розподіл продукції в частини доходів, отриманих від реалізації зазначених угод;
вигодонабувачі за договорами довірчого управління.
Перераховані платники податків сплачують тільки квартальні авансові платежі за підсумками звітного періоду.
Іноземні організації, які отримують дохід від джерел у Російської Федерації, але не мають постійного представництва на території Російської Федерації, сплату податку виробляють через податкових агентів. Податковими агентами можуть виступати російські організації або іноземні організації, які мають постійне представництво в Російській Федерації, які виплачують дохід платнику податку.
Авансові платежі за підсумками звітного періоду сплачуються не пізніше термінів, встановлених для подання податкових декларацій за відповідний звітний період:
щомісячні авансові платежі, що підлягають сплаті протягом звітного періоду, - не пізніше 28-го числа кожного місяця цього звітного періоду;
щомісячні авансові платежі за фактично одержаного прибутку - не пізніше 28-го числа наступного місяця;
квартальні авансові платежі - не пізніше 28-го числа місяця, наступного за кварталом.
Декларація з податку на прибуток надається платниками податків та податковими агентами:
за підсумками податкового періоду - не пізніше 28 березня наступного року;
за підсумками звітного періоду - не пізніше 28 днів після його закінчення.
Податковий облік - це система узагальнення інформації для визначення бази по податку на основі даних первинних документів, згрупованих відповідно до порядку, передбаченого ст. 313 НК РФ.
Таким чином, в гол. 25 НК РФ податковий облік розглядається як інформаційна система, на базі якої і формується показник оподатковуваного прибутку. Необхідність створення подібної системи пов'язана з тим, що відмінності між порядками формування доходів і витрат у бухгалтерському обліку і для цілей обчислення податку на прибуток занадто великі.
Наявність податкового обліку зовсім не означає, що система бухгалтерського обліку не задовольняє фіскальним цілям оподаткування. Мова може йти тільки про побудову раціональних систем задоволення потреб держави в інформації про об'єкти оподаткування.
Вважаємо, що податковий облік в чистому вигляді може бути розвинений в організаціях, де ведення бухгалтерського обліку необов'язково. Це підприємства малого бізнесу, підприємці без утворення юридичної особи.
Система податкового обліку будується платниками податків само-стоятельно, порядок його ведення встановлюється в обліковій політиці для цілей оподаткування, яка затверджується наказом (розпорядженням) керівника організації.
Дані податкового обліку підтверджуються:
первинними обліковими документами (включаючи довідку бухгалтера);
аналітичними регістрами податкового обліку;
розрахунками податкової бази.
Форми аналітичних регістрів податкового обліку повинні містити в обов'язковому порядку наступні реквізити:
Найменування регістру;
період (дату) складання;
вимірювачі операції в натуральному (якщо це можливо) і в грошовому вираженні;
найменування господарських операцій;
підпис (розшифрування підпису) особи, відповідальної за складання зазначених регістрів.